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摘要：各行各业竞争均相当激烈的如今，成本管理不再仅仅聚焦在成本核算和控制而被定义为更深的战略层面，即需要更多的为管理者提供成本信息，帮助管理者利用成本信息进行战略选择和经营决策。同时，任何单一的成本核算方法均有其短处，很难胜任企业成本管理的重任，复合型成本核算管理方法将是未来企业成本管理的王道。本文以标准成本法与作业成本法为切入口，在概述其各自内涵和特点的基础上，从成本核算和成本管理两个方面分析对比起基本功能发挥，最后思考标准成本法与作业成本法结合运用的要点及流程。
关键词：标准成本法；作业成本法；复合型成本管理法
一、标准成本法与作业成本法的内涵和特点
标准成本管理法是比较传统的成本计算方法，这种方法的应用需要一个前提，那就是业内相关组织或者特定企业自己根据行业、产品或服务等相关情况，为特定企业组织成本核算所涉及的各种项目载体设置认同度较高、稍微超出业内平均水平但又具有现实可能性的标准体系；这种方法的应用过程，实际上就是在成本核算实务过程中注意比附标准体系所涉及的数据或项目，根据高于、低于或持平等三种不同情形及具体情况，即时性地采取相应的调节或者管控措施，以求成本的实际发生额度尽量低于标准体系的相关数据。应该说，标准成本管理法实际上不是单纯的成本核算方法，更是一种快捷的微观意义上的成本控制机制，即在功能意义上具有双重性、在行为态势方面具有动态性特征。
作业成本法被认为是比较新颖的成本计算方法，这种方法同样也需要一个提前，那就是把企业运营所涉及的所有流程和环节进行集中整合，然后根据资源流动的痕迹和特点划分为相对稳定的几个作业区间，以作为成本核算及管理的基本单元。这种方法的应用过程，不仅仅是通过单纯核算关照特定作业区间成本实际发生的情况，还注意思考具体成本发生情况及其横向或纵向对比下的变动态势背后的系列动因，根据各个作业区间的动因链接实现对企业运营活动整体的跟踪、观察和思考。应该说，作业成本法同样兼具成本核算和成本控制的双重功能，不过在成本控制方面的作用稍微滞后，却更加系统而宏观。
二、标准成本法与作业成本法基本功能发挥的比较分析
作为目前的两个主流成本管理方法，标准成本法和作业成本法在发挥其基本功能的过程中，在展现自身优越性的同时也均有自身的致命缺陷，具体情况如下。
标准成本管理法因为有预设的标准体系的存在，很容易看到实际发生与逻辑意义上的最优水平之间的差距，即成本差异；也正是因为有预设的标准体系的存在，特定企业组织可以比较容易而便利地进行编制预算；同样，正是因为有预设的标准体系的存在，管理层、投资方或其他相关方可以比较容易地根据相关差异评价企业运行状况，进而为相关决策提供支持；另外，预设的标准体系本身就是成本管理的目标，所以也给成本管理实务的即时性整改提供了方向，还给成本管理考核提供了准确参考。
标准成本管理法在展现因预设的标准体系而形成的系列利好的同时，也在多方面显露了自身的不足。首先，就关注角度来说，标准成本管理法一般集中关注实际成本发生额度与标准体系中的具体数值之间的差异，比较微观零散，缺乏长远视角和系统思维。其次，就实际效用角度来说，成本管理法外在地设置了趋向性的优化目标利于预算编制，但缺乏对实际发生这种客观情况的分析，这样很难实现理想的预算执行及相关整改。再次，就适应范围角度来看，因为预设的标准体系稍微带有滞后性，往往无法全面适合成本发生过程中的实际情况，在间接成本方面更有无法克服的障碍。
与标准成本管理法不同，作业成本法的关注重心是成本的实际发生情况，所以可以提供相对确切而清晰的成本信息；作业成本法在划分作业区间及关注成本发生情况的同时，均能考虑作业区间之间的逻辑关联及成本发生具体情况的前因后果，这两种考虑视角的结合构成了作业成本法系统化思维的实质，同时也支撑起了着眼于宏观和中观领域的特性。另外，与预设的标准体系不同，成本的实际发生是动态而变化莫测的，是能及时反映最新情况的，本身也具有一定的灵活性，容易形成应对最新变化的弹性机制及应变能力。
与标准成本管理法的两面性一样，作业成本法也有其消极的一面。从实际效果角度来看带有滞后性，作业成本方法实施过程中，对特定情况下的成本实际发生往往只能带着归因思维的痕迹关注，但无法实现即时性地整改，只能将具体成本信息及分析情况提交给有相关决策权限的层面，为中、宏观方面的未来整改提供支撑，也就是说作用的实际发挥具有滞后性特点；从行为态势角度来看主观性偏大，成本管理法推进实施过程中面对实际成本发生，还要进行归因分析及相关评估，而这些均是带有主观偏见的事宜，需要有充分的职业判断能力及适当的判断环境支撑，在条件不充分的情况容易给决策层提供不适当的参考信息，进而可能引发更为致命的风险问题。另外，随着企业组织及经营业务的繁多，作业区间及思考维度越来越多，需要的人力资源越来越大，造成管理成本增加，容易制约其本身的可行性。
三、准成本法与作业成本法结合运用的要点分析
由上可见，这两种主流成本核算法均有其优点和劣势，均不完善，需要借用外力推动成本核算实务的开展。同时，值得注意的是，二者彼此之间并不想冲，而是呈现出互补状态，在实务中具有合作的可行性。这样，准成本法与作业成本法结合运用便成了工作实务的必然选择。
就具体结合运用的模式来说，最为经典的标准成本作业法，即将二者杂糅而成一种复合型成本核算管理方法。具体来说，这种方法主要有五个环节的过程：
一是根据产品层次、价值链及作业链等维度整合企业经营流程，划分作业区间，这同样也是作业成本法的第一步。
二是根据具体作业区间及其预期耗费的资源情况进行适当归因分析，这虽然也是成本作业法的一步，不过时间有所提前，另外有了为更准确地制定标准成本提供参考信息。
三是制定标准体系，这是标准成本法的内容，在这里与传统标准成本法不同的是制定标准系统的时候不仅参考业内的平均水平等外在信息，更是基于对自身情况归因分析的基础上确定的，所以在逻辑上说更符合实务情况。
四是成本归集及分配，这个环节实际上有两个行为模式，一是按照原来作业成本法的模式对各产业涉及的成本额度进行集中归集；二是根据拟定的标准体系的具体额度及比例，分配成本到各个作业区间乃至具体产品。这样，通过一来一往实现了两种模式在单一环节的融合。
五是差异计算和分析。这个环节同样也有两个行为模式，一是按照原标准成本管理法的逻辑计算成本实际发生额度及标准体系中的相关数值的差距，即计算差异；二是采用作业成本法的逻辑分析及归因探讨的思维分析如上得出的成本差异，根据相关归纳情况思考整改和提升的方法及路径。
如果五个环节是一般情况下的流程设计，但是具体到某个特定企业方面，可能存在差异，具体应该根据具体情况分析选择，并且在条件允许的情况下探讨新的复合型成本核算管理方法，以便在创造性思维中提升企业成本管理水平。（作者单位：福建华橡自控技术股份有限公司）
关键词：标准成本法；作业成本法；复合型成本管理法
一、标准成本法与作业成本法的内涵和特点
标准成本管理法是比较传统的成本计算方法，这种方法的应用需要一个前提，那就是业内相关组织或者特定企业自己根据行业、产品或服务等相关情况，为特定企业组织成本核算所涉及的各种项目载体设置认同度较高、稍微超出业内平均水平但又具有现实可能性的标准体系；这种方法的应用过程，实际上就是在成本核算实务过程中注意比附标准体系所涉及的数据或项目，根据高于、低于或持平等三种不同情形及具体情况，即时性地采取相应的调节或者管控措施，以求成本的实际发生额度尽量低于标准体系的相关数据。应该说，标准成本管理法实际上不是单纯的成本核算方法，更是一种快捷的微观意义上的成本控制机制，即在功能意义上具有双重性、在行为态势方面具有动态性特征。
作业成本法被认为是比较新颖的成本计算方法，这种方法同样也需要一个提前，那就是把企业运营所涉及的所有流程和环节进行集中整合，然后根据资源流动的痕迹和特点划分为相对稳定的几个作业区间，以作为成本核算及管理的基本单元。这种方法的应用过程，不仅仅是通过单纯核算关照特定作业区间成本实际发生的情况，还注意思考具体成本发生情况及其横向或纵向对比下的变动态势背后的系列动因，根据各个作业区间的动因链接实现对企业运营活动整体的跟踪、观察和思考。应该说，作业成本法同样兼具成本核算和成本控制的双重功能，不过在成本控制方面的作用稍微滞后，却更加系统而宏观。
二、标准成本法与作业成本法基本功能发挥的比较分析
作为目前的两个主流成本管理方法，标准成本法和作业成本法在发挥其基本功能的过程中，在展现自身优越性的同时也均有自身的致命缺陷，具体情况如下。
标准成本管理法因为有预设的标准体系的存在，很容易看到实际发生与逻辑意义上的最优水平之间的差距，即成本差异；也正是因为有预设的标准体系的存在，特定企业组织可以比较容易而便利地进行编制预算；同样，正是因为有预设的标准体系的存在，管理层、投资方或其他相关方可以比较容易地根据相关差异评价企业运行状况，进而为相关决策提供支持；另外，预设的标准体系本身就是成本管理的目标，所以也给成本管理实务的即时性整改提供了方向，还给成本管理考核提供了准确参考。
标准成本管理法在展现因预设的标准体系而形成的系列利好的同时，也在多方面显露了自身的不足。首先，就关注角度来说，标准成本管理法一般集中关注实际成本发生额度与标准体系中的具体数值之间的差异，比较微观零散，缺乏长远视角和系统思维。其次，就实际效用角度来说，成本管理法外在地设置了趋向性的优化目标利于预算编制，但缺乏对实际发生这种客观情况的分析，这样很难实现理想的预算执行及相关整改。再次，就适应范围角度来看，因为预设的标准体系稍微带有滞后性，往往无法全面适合成本发生过程中的实际情况，在间接成本方面更有无法克服的障碍。
与标准成本管理法不同，作业成本法的关注重心是成本的实际发生情况，所以可以提供相对确切而清晰的成本信息；作业成本法在划分作业区间及关注成本发生情况的同时，均能考虑作业区间之间的逻辑关联及成本发生具体情况的前因后果，这两种考虑视角的结合构成了作业成本法系统化思维的实质，同时也支撑起了着眼于宏观和中观领域的特性。另外，与预设的标准体系不同，成本的实际发生是动态而变化莫测的，是能及时反映最新情况的，本身也具有一定的灵活性，容易形成应对最新变化的弹性机制及应变能力。
与标准成本管理法的两面性一样，作业成本法也有其消极的一面。从实际效果角度来看带有滞后性，作业成本方法实施过程中，对特定情况下的成本实际发生往往只能带着归因思维的痕迹关注，但无法实现即时性地整改，只能将具体成本信息及分析情况提交给有相关决策权限的层面，为中、宏观方面的未来整改提供支撑，也就是说作用的实际发挥具有滞后性特点；从行为态势角度来看主观性偏大，成本管理法推进实施过程中面对实际成本发生，还要进行归因分析及相关评估，而这些均是带有主观偏见的事宜，需要有充分的职业判断能力及适当的判断环境支撑，在条件不充分的情况容易给决策层提供不适当的参考信息，进而可能引发更为致命的风险问题。另外，随着企业组织及经营业务的繁多，作业区间及思考维度越来越多，需要的人力资源越来越大，造成管理成本增加，容易制约其本身的可行性。
三、准成本法与作业成本法结合运用的要点分析
由上可见，这两种主流成本核算法均有其优点和劣势，均不完善，需要借用外力推动成本核算实务的开展。同时，值得注意的是，二者彼此之间并不想冲，而是呈现出互补状态，在实务中具有合作的可行性。这样，准成本法与作业成本法结合运用便成了工作实务的必然选择。
就具体结合运用的模式来说，最为经典的标准成本作业法，即将二者杂糅而成一种复合型成本核算管理方法。具体来说，这种方法主要有五个环节的过程：
一是根据产品层次、价值链及作业链等维度整合企业经营流程，划分作业区间，这同样也是作业成本法的第一步。
二是根据具体作业区间及其预期耗费的资源情况进行适当归因分析，这虽然也是成本作业法的一步，不过时间有所提前，另外有了为更准确地制定标准成本提供参考信息。
三是制定标准体系，这是标准成本法的内容，在这里与传统标准成本法不同的是制定标准系统的时候不仅参考业内的平均水平等外在信息，更是基于对自身情况归因分析的基础上确定的，所以在逻辑上说更符合实务情况。
四是成本归集及分配，这个环节实际上有两个行为模式，一是按照原来作业成本法的模式对各产业涉及的成本额度进行集中归集；二是根据拟定的标准体系的具体额度及比例，分配成本到各个作业区间乃至具体产品。这样，通过一来一往实现了两种模式在单一环节的融合。
五是差异计算和分析。这个环节同样也有两个行为模式，一是按照原标准成本管理法的逻辑计算成本实际发生额度及标准体系中的相关数值的差距，即计算差异；二是采用作业成本法的逻辑分析及归因探讨的思维分析如上得出的成本差异，根据相关归纳情况思考整改和提升的方法及路径。
如果五个环节是一般情况下的流程设计，但是具体到某个特定企业方面，可能存在差异，具体应该根据具体情况分析选择，并且在条件允许的情况下探讨新的复合型成本核算管理方法，以便在创造性思维中提升企业成本管理水平。（作者单位：福建华橡自控技术股份有限公司）