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现代风险导向审计是一种将“自上而下”和“自下而上”的审计思路相结合的新型审计方法。其在分析被审计单位的重大错报风险时引入了战略管理理论，克服了传统风险导向审计的缺点，从宏观层面分析被审计单位所处的行业竞争地位以及面临的经营风险，进而分析其对财务报表可能产生的重大影响，再通过实施审计程序对找出重大错报金额。这个过程让审计人员更合理地分配审计资源，更好地提高了审计效率和审计质量。但是由于存在注册会计师胜任能力以及现代风险导向成本较高等缺点在实际应用中并没有得到十分广泛的应用。
一、现代风险导向审计的内涵
谢荣和吴建友（2004）对现代风险导向审计的内涵进行了分析，他们认为，现代风险导向审计则是从企业的战略分析入手，通过战略分析（了解企业外部环境的风险因素）—经营环节分析（内部分析战略风险在企业内部的反映）—财务报表剩余风险分析（分析企业风险防范措施，分析没有得到控制的风险）的基本思路来决定实质性审计程序的性质、时间和范围。
现代风险导向审计是在详细审计和制度审计等基本方法上进一步发展起来的，继承了传统方法的优点同时也克服了传统方法的缺点，结合了战略观和系统观，在基于报表层面的分析基础上将分析对象扩大到整个企业的风险领域，审计思路也从自下而上单一的审计思路基础上增加了自上而下的审计思路。自上而下是指先分析企业整体风险，然后确定审计范围和重点；自下而上是指通过实施审计程序，判断整个财务报表的错报风险。
现代风险导向审计模式：审计风险=重大错报风险*检查风险，其中重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性，检查风险是指某几个认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。现代风险导向审计以企业的重大错报风险为导向，注册会计师可以通过分析企业的内外部环境所带来的风险因素判断重大错报风险，再通过控制测试和实质性测试控制检查风险。
二、现代风险导向审计在A公司财务报表审计中的应用
H会计师事务所是国内一家大型会计师事务所，主要业务有年报审计、IPO审计、管理咨询等。其于2015年末承接了A公司2015年的财务报表审计工作，业务约定书中要求H会计师事务所现场审计的工作时间为20天，提供审计报告时间为现场审计结束后15天，审计收费10万元。该时期正好是年报审计最忙的时间，事务所业务繁多，人员紧张，故此次审计项目安排的项目组成员为5人，其中1名项目经理，4名审计员。A公司2015年总资产为4.78亿元（母公司数据），而项目组成员较少，现场审计时间较短，审计难度较大。为了以较快的速度和较高的质量完成此次审计项目，项目组成员将现代风险导向审计的审计方法运用到本次审计项目中来，以便在较短的时间确定审计重点，合理分配审计资源，提高审计效率。
（一）现代风险导向审计在应用中的优势
1.审计资源得到优化配置
在本次审计中，注册会计师通过战略分析-经营分析-剩余报表对审计风险进行系统的分析評价，分析得出A公司财务报表中应该重点审计的地方，并做出相应的审计策略，使得项目组成员在人数较少但工作量较大的情况下，将审计人员进行合理分配，将审计资源恰当地分配到收入、研发费用、无形资产等高风险领域，将大部分时间投入在这些风险较大的重点项目，不仅节约了审计资源，还比较有效的查出A公司财务报表中存在的重大差错，提高了审计质量与效率，较合理的保证了收入这些重要项目金额的合法性和公允性。
2.风险评估结果更可信
A公司产生的重大错报风险实际上是战略风险、经营风险等各种风险共同作用的结果。通过对A公司的总体目标进行了解，查阅相关资料，总结A公司所面临的材料价格波动风险、汇率波动风险、人力成本上涨风险以及海外业务拓展风险等经营风险，进一步分析报表数据，在分析报表数据时可以与战略分析和经营风险分析结果相互印证，使得风险评估结果有更多的证据支持，评估结果越可靠，审计过程就越有效率，审计结果就更可靠。
3.综合风险评估能更有效的控制审计风险
H会计师事务所的项目组成员在对A公司财务报表进行审计时引入了战略风险评估，经营环节风险评估和剩余风险结合在一起进行评价，做出综合风险评估，而且更重视对A公司所处的行业地位、发展目标等信息的再加工，分析角度除了从财务数据出发，还结合了非财务数据，从会计视角上升到整个公司的战略视角，这样的综合风险的评估让注册会计师直接把审计重点放在研发费用、营业外收入、营业收入、存货等项目的审计上，自上而下与自下而上的审计过程更准确、更全面的对A公司的财务报表进行了审计。因此，现代风险导向审计对于审计风险的控制是从多个维度进行的，相互印证，相互支持，对于审计风险的控制更有效。
4.避免了审计的盲目性
以往审计人员进行审计时，一进入公司现场先是拿到被审计单位的报表，然后直接根据报表项目分配审计人员，审计人员根据分配的任务开始埋头编制审计工作底稿，工作重点不是评估哪里可能存在重大错报需要查找资料，而是先把基础数据搬到底稿中，需要查看凭证时叫实习生复印，直接看复印的资料，而非看原件。把分析和查找问题留到最后，导致真正的审计工作时间紧张，匆忙了事，没有发现任何问题，整个过程缺乏审计的专业性，并且过于相信和依赖被审计单位的解释，而且过于追求底稿的编制，而非实际的询问和检查。所以很多被审计单位反映现在的审计人员什么都不懂就来做审计了，缺乏审计人员应该有的专业性。因此在对A公司进行财务报表审计时，注册会计师先把工作重点放在事先调查、评估风险的工作上，进入现场前就做好行业分析、竞争地位分析，提前对被审计单位进行了解，到达现场再对公司经营过程的进行了解和评估，分配审计任务不再是依据财务报表项目逐一分配，而是依据哪里风险大先审哪里，对A公司进行询问时提出的问题更具有针对性。整个审计过程不再是盲目的，而是有计划有目的的。 （二）实际应用中存在的问题
1.审计人员存在专业胜任能力不足的问题
现代风险审计在我国应用存在一个很大的问题就是审计人员专业胜任能力不足以对被审计单位的战略和经营方面进行正确的分析，并对风险采取具有针对性的有效的审计程序。在该案例中，负责A公司审计的项目组成员只有一个注册会计师，其他四个审计人员无论在经验方面还是工作能力方面均存在一定的问题，紧靠一个经验丰富的注册会计师评估出所有风险存在一定的困难，而且注册会计师在某些沟通方面会让审计人员去处理，那么审计人员很可能无法得出判断，信息传达过程可能会有所遗漏，导致注册会计师获取的信息不够全面。这就要求除了注册会计师要提高自己的综合能力以外，从事审计的审计人员也提高自己的专业能力，拓展自己的知识面，掌握各种与经济相关的信息。
2.对A公司经营环境了解不足
风险导向审计在运用时需要对被审计单位进行全面的了解，比如被审计单位的行业环境、法律环境、监管环境和会计政策的选择和运用；经营目标、战略、及相关经营风险等；同时，注册会计师需要对以上信息了解后进行进一步的加工，整理出能对报表产生影响的重大错报风险之所在。但是从实际审计过程中我们可以发现，审计人员对A公司的了解仅限于竞争地位分析和经营风险，没有对公司具体的战略目标以及实施的措施进行了解，法律环境、监管环境也被忽视，会计政策的选择和运用也仅仅是依照以前底稿的叙述来了解的，缺乏进一步的分析。由于缺乏以上风险评估过程，导致在进行战略分析时审计人员仅仅能发现一些与报表直接相关的内容，而忽视了潜在的风险。出现这种问题的原因主要有两个方面，一是审计人员由于时间和精力不足，能力有限，无法仅靠上网查询、与管理层沟通来获取足够的信息，导致信息匮乏；二是被审计单位人员配合度不够，不愿主动提供有用的信息，对审计人员提出的问题敷衍了事。
3.低收入高成本导致审计投入低
A公司在本次审计中收入共10万元，需要审计A公司主体和其3个子公司、一个分公司，工作量很大，而审计人员共5人，现场审计时间又很紧张，仅半个月，实施风险导向审计需要审计人员前期进行各项调查，获取行业数据、法律、监管等信息，获取信息的过程会花费大量的时间成本和人力成本，而且效果会由于审计人员能力问题而比较差。在风险应对过程审计人员需要编制各种实质性程序的工作底稿，这个过程几乎占据了现场审计的大部分时间，底稿编制工作量大，审计人员就会较少的投入时间去进行战略分析。甚至，有的时候由于时间限制，即使审计人员发觉某些地方存在高风险也只是进行简单的取证，而没有深入调查，导致没有发现重大错报。另外在审计过程中有些时候还需要聘请专家及外语能力较好的人员进行审计，这就加大了审计的成本。所以由于审计收费低的问题，导致现代风险导向审计模式下审计费用难以支付较高审计成本，使得这种审计模式在实际应用中困难重重。
4.会计师事务所的人员构成不合理
H会计师事务所虽然是国内的大型会计师事务所，但是并非所有审计从业人员都具有注册会计师证书，而且从业人员中还有很多非财会类专业的人员，人员素质参差不齐，本科和专科学历居多。再由于事务所人员流动很快，有审计工作3年以上经验的人较少，因此进行审计的项目组通常由一名注册会计师带领几名缺乏工作经验和专业素养的审计人员组成，甚至还有一些尚未毕业的实习生也作为审计成员进行审计的。在对A公司进行审计时就存在由于人员不够，让实习生进行盘点，银行询证等重要工作的，实习生或者是经验不足的审计人员在盘点时就很可能只数数量，而忽视资产质量的情况，从而导致通过两天时间盘点没有发现存货因磨损、变质而贬值等质量问题。可想而知，这样的人员组成结构要想使用现代风险导向审计进行财务报表审计是很难的。
三、对A公司风险导向年报审计的改进建议
（一）加强审计人员相关知识储备
在风险导向审计中对审计工作人员的要求比较严格，所以H会计师事务所要想利用風险导向审计方法就要提高审计人员的水平，审计人员需要掌握自己的专业知识，使自身的专业能力和职业判断能力得到提高，保证审计过程的客观、公正、公平，遵从职业道德；然后，由于很多审计人员都是只懂得自己的专业知识，对于其他的知识了解比较少，但是在风险导向审计方法中需要审计工作人员具有较广的知识面，所以会计师事务所要在平时加强对审计人员的培训，让审计人员掌握更多的知识，只有这样会计师才能符合要求。
（二）加强对A公司经营环境的了解
为了更好的了解A公司所处的环境，审计人员应该从以下几个方面进行完善：一是提前与A公司的前任注册会计师进行沟通，了解以前年度A公司在报表上的重大风险，重大交易类别。并提前查阅以前年度工作底稿，以便发现审计年度异常交易事项。二是对A公司的磁性元器件、变压器、电源所在行业的发展情况进行调查，以便更好的了解行业状况以及公司的战略布局。三是加强与A公司除了管理层以外的其他人员的调查沟通，比如设计与销售环节、采购环节、生产环节相关的问卷，与销售人员、采购人员、生产人员积极接触，从底层了解公司内控实施情况以及公司具体目标。四是在进行实质性分析程序时，除了取得相关人员的解释外，还应该进一步的调查取证，以获得公司财务变动的真实原因。
（三）处理好会计师事务所审计成本与效益问题
从理论上说，现代风险导向审计模式首先对重大错报风险进行评估，确定重点关注领域，从而可以合理地分配审计资源、提高审计效率。但是在实务中，执行风险评估程序主要依赖于外部审计证据，而搜集外部证据又没有专门的、固定的途径，使得搜集外部证据的成本较大，有时甚至要高于因减少进一步审计测试所降低的成本而使得总成本增加。在市场竞争日益激烈的环境中，成本的增加很难通过审计收费对其进行弥补，所以如何降低审计成本使审计效益大于审计成本仍是一个值得关注的问题。 （四）优化会计师事务所人才结构
优秀人才的选聘是保障审计质量的前提。现代风险导向审计要求审计人员拥有更广的知识面、较为敏锐的洞察力、分析能力、准确的判断力，遵守审计的职业道德。事务所要顺应时代的要求进行人才的聘选，尽量增加经验丰富以及知识面广，能力较强的人员从事审计工作。减少专业素质较低的人员比例，或者在审计人员上岗前增加系统全面的培训。在审计任务分配时要由老带小，经验丰富的带领经验不足的，不能让经验不足的人员完全负责某一方面，更不能把重要工作交给实习生处理。
四、主要结论
本文通过对现代风险导向下A公司财务报表审计案例的研究，对现代风险导向审计认识到以下几点：
首先，现代风险导向审计的产生具有一定的历史必然性。企业面臨的社会环境是一个复杂多变的的动态环境。企业所面临的经营风险会影响企业财务而进一步的转化为成会计错报风险。因此注册会计师需要适时地跳出财务报表的角度，从被审计单位的宏观环境自上而下的分析，进而结合微观情况，有效地分析、评价被审计单位财务报表存在的重大风险，以确定进一步的风险应对程序。
其次，现代风险导向审计方法在审计资源分配方面和对风险控制方面有一定优势。它能够针对每一项重大错报风险去执行更为有效的审计程序，从而尽可能的降低了审计风险。对于A公司的案例研究，也正验证了现代风险导向审计的这些特质。通过战略分析和经营环节分析出A公司在开发支出、收入、政府补助的处理上需要重点关注，通过自下而上的实质性程序对风险进行应对。因此，现代风险导向审计在审计实务中具有一定的可行性，会计师事务所可以吸收现代风险导向审计的风险导向理念，实施针对性的风险评估程序，可以在审计质量和审计效率上得到较好的效果。
最后，现代风险导向审计在实际应用过程中需要一定的条件支持。现代风险导向审计在应用时需要在风险评估阶段投入大量的时间、精力，注册会计师需要有足够的能力搜集得到大量的行业相关数据，并对数据进行加工、整理和分析，这个过程需要注册会计师掌握相关经济管理知识和被审计单位的行业背景等。而负责A公司审计的注册会计师及其他审计人员没有足够的条件以及能力来应用现代风险导向审计，而鉴于目前大部分事务所面临审计收费较低，较难衡量成本与收益，故现代风险导向审计在推广上面临一定的困难。但是尽管如此，由于现代风险导向审计存在诸多优势，H会计师事务所仍可以借鉴现代风险导向审计的“自上而下”和“自下而上”的审计思路来进行风险评估和应对。（作者单位为 桂林理工大学博文管理学院）
一、现代风险导向审计的内涵
谢荣和吴建友（2004）对现代风险导向审计的内涵进行了分析，他们认为，现代风险导向审计则是从企业的战略分析入手，通过战略分析（了解企业外部环境的风险因素）—经营环节分析（内部分析战略风险在企业内部的反映）—财务报表剩余风险分析（分析企业风险防范措施，分析没有得到控制的风险）的基本思路来决定实质性审计程序的性质、时间和范围。
现代风险导向审计是在详细审计和制度审计等基本方法上进一步发展起来的，继承了传统方法的优点同时也克服了传统方法的缺点，结合了战略观和系统观，在基于报表层面的分析基础上将分析对象扩大到整个企业的风险领域，审计思路也从自下而上单一的审计思路基础上增加了自上而下的审计思路。自上而下是指先分析企业整体风险，然后确定审计范围和重点；自下而上是指通过实施审计程序，判断整个财务报表的错报风险。
现代风险导向审计模式：审计风险=重大错报风险*检查风险，其中重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性，检查风险是指某几个认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。现代风险导向审计以企业的重大错报风险为导向，注册会计师可以通过分析企业的内外部环境所带来的风险因素判断重大错报风险，再通过控制测试和实质性测试控制检查风险。
二、现代风险导向审计在A公司财务报表审计中的应用
H会计师事务所是国内一家大型会计师事务所，主要业务有年报审计、IPO审计、管理咨询等。其于2015年末承接了A公司2015年的财务报表审计工作，业务约定书中要求H会计师事务所现场审计的工作时间为20天，提供审计报告时间为现场审计结束后15天，审计收费10万元。该时期正好是年报审计最忙的时间，事务所业务繁多，人员紧张，故此次审计项目安排的项目组成员为5人，其中1名项目经理，4名审计员。A公司2015年总资产为4.78亿元（母公司数据），而项目组成员较少，现场审计时间较短，审计难度较大。为了以较快的速度和较高的质量完成此次审计项目，项目组成员将现代风险导向审计的审计方法运用到本次审计项目中来，以便在较短的时间确定审计重点，合理分配审计资源，提高审计效率。
（一）现代风险导向审计在应用中的优势
1.审计资源得到优化配置
在本次审计中，注册会计师通过战略分析-经营分析-剩余报表对审计风险进行系统的分析評价，分析得出A公司财务报表中应该重点审计的地方，并做出相应的审计策略，使得项目组成员在人数较少但工作量较大的情况下，将审计人员进行合理分配，将审计资源恰当地分配到收入、研发费用、无形资产等高风险领域，将大部分时间投入在这些风险较大的重点项目，不仅节约了审计资源，还比较有效的查出A公司财务报表中存在的重大差错，提高了审计质量与效率，较合理的保证了收入这些重要项目金额的合法性和公允性。
2.风险评估结果更可信
A公司产生的重大错报风险实际上是战略风险、经营风险等各种风险共同作用的结果。通过对A公司的总体目标进行了解，查阅相关资料，总结A公司所面临的材料价格波动风险、汇率波动风险、人力成本上涨风险以及海外业务拓展风险等经营风险，进一步分析报表数据，在分析报表数据时可以与战略分析和经营风险分析结果相互印证，使得风险评估结果有更多的证据支持，评估结果越可靠，审计过程就越有效率，审计结果就更可靠。
3.综合风险评估能更有效的控制审计风险
H会计师事务所的项目组成员在对A公司财务报表进行审计时引入了战略风险评估，经营环节风险评估和剩余风险结合在一起进行评价，做出综合风险评估，而且更重视对A公司所处的行业地位、发展目标等信息的再加工，分析角度除了从财务数据出发，还结合了非财务数据，从会计视角上升到整个公司的战略视角，这样的综合风险的评估让注册会计师直接把审计重点放在研发费用、营业外收入、营业收入、存货等项目的审计上，自上而下与自下而上的审计过程更准确、更全面的对A公司的财务报表进行了审计。因此，现代风险导向审计对于审计风险的控制是从多个维度进行的，相互印证，相互支持，对于审计风险的控制更有效。
4.避免了审计的盲目性
以往审计人员进行审计时，一进入公司现场先是拿到被审计单位的报表，然后直接根据报表项目分配审计人员，审计人员根据分配的任务开始埋头编制审计工作底稿，工作重点不是评估哪里可能存在重大错报需要查找资料，而是先把基础数据搬到底稿中，需要查看凭证时叫实习生复印，直接看复印的资料，而非看原件。把分析和查找问题留到最后，导致真正的审计工作时间紧张，匆忙了事，没有发现任何问题，整个过程缺乏审计的专业性，并且过于相信和依赖被审计单位的解释，而且过于追求底稿的编制，而非实际的询问和检查。所以很多被审计单位反映现在的审计人员什么都不懂就来做审计了，缺乏审计人员应该有的专业性。因此在对A公司进行财务报表审计时，注册会计师先把工作重点放在事先调查、评估风险的工作上，进入现场前就做好行业分析、竞争地位分析，提前对被审计单位进行了解，到达现场再对公司经营过程的进行了解和评估，分配审计任务不再是依据财务报表项目逐一分配，而是依据哪里风险大先审哪里，对A公司进行询问时提出的问题更具有针对性。整个审计过程不再是盲目的，而是有计划有目的的。 （二）实际应用中存在的问题
1.审计人员存在专业胜任能力不足的问题
现代风险审计在我国应用存在一个很大的问题就是审计人员专业胜任能力不足以对被审计单位的战略和经营方面进行正确的分析，并对风险采取具有针对性的有效的审计程序。在该案例中，负责A公司审计的项目组成员只有一个注册会计师，其他四个审计人员无论在经验方面还是工作能力方面均存在一定的问题，紧靠一个经验丰富的注册会计师评估出所有风险存在一定的困难，而且注册会计师在某些沟通方面会让审计人员去处理，那么审计人员很可能无法得出判断，信息传达过程可能会有所遗漏，导致注册会计师获取的信息不够全面。这就要求除了注册会计师要提高自己的综合能力以外，从事审计的审计人员也提高自己的专业能力，拓展自己的知识面，掌握各种与经济相关的信息。
2.对A公司经营环境了解不足
风险导向审计在运用时需要对被审计单位进行全面的了解，比如被审计单位的行业环境、法律环境、监管环境和会计政策的选择和运用；经营目标、战略、及相关经营风险等；同时，注册会计师需要对以上信息了解后进行进一步的加工，整理出能对报表产生影响的重大错报风险之所在。但是从实际审计过程中我们可以发现，审计人员对A公司的了解仅限于竞争地位分析和经营风险，没有对公司具体的战略目标以及实施的措施进行了解，法律环境、监管环境也被忽视，会计政策的选择和运用也仅仅是依照以前底稿的叙述来了解的，缺乏进一步的分析。由于缺乏以上风险评估过程，导致在进行战略分析时审计人员仅仅能发现一些与报表直接相关的内容，而忽视了潜在的风险。出现这种问题的原因主要有两个方面，一是审计人员由于时间和精力不足，能力有限，无法仅靠上网查询、与管理层沟通来获取足够的信息，导致信息匮乏；二是被审计单位人员配合度不够，不愿主动提供有用的信息，对审计人员提出的问题敷衍了事。
3.低收入高成本导致审计投入低
A公司在本次审计中收入共10万元，需要审计A公司主体和其3个子公司、一个分公司，工作量很大，而审计人员共5人，现场审计时间又很紧张，仅半个月，实施风险导向审计需要审计人员前期进行各项调查，获取行业数据、法律、监管等信息，获取信息的过程会花费大量的时间成本和人力成本，而且效果会由于审计人员能力问题而比较差。在风险应对过程审计人员需要编制各种实质性程序的工作底稿，这个过程几乎占据了现场审计的大部分时间，底稿编制工作量大，审计人员就会较少的投入时间去进行战略分析。甚至，有的时候由于时间限制，即使审计人员发觉某些地方存在高风险也只是进行简单的取证，而没有深入调查，导致没有发现重大错报。另外在审计过程中有些时候还需要聘请专家及外语能力较好的人员进行审计，这就加大了审计的成本。所以由于审计收费低的问题，导致现代风险导向审计模式下审计费用难以支付较高审计成本，使得这种审计模式在实际应用中困难重重。
4.会计师事务所的人员构成不合理
H会计师事务所虽然是国内的大型会计师事务所，但是并非所有审计从业人员都具有注册会计师证书，而且从业人员中还有很多非财会类专业的人员，人员素质参差不齐，本科和专科学历居多。再由于事务所人员流动很快，有审计工作3年以上经验的人较少，因此进行审计的项目组通常由一名注册会计师带领几名缺乏工作经验和专业素养的审计人员组成，甚至还有一些尚未毕业的实习生也作为审计成员进行审计的。在对A公司进行审计时就存在由于人员不够，让实习生进行盘点，银行询证等重要工作的，实习生或者是经验不足的审计人员在盘点时就很可能只数数量，而忽视资产质量的情况，从而导致通过两天时间盘点没有发现存货因磨损、变质而贬值等质量问题。可想而知，这样的人员组成结构要想使用现代风险导向审计进行财务报表审计是很难的。
三、对A公司风险导向年报审计的改进建议
（一）加强审计人员相关知识储备
在风险导向审计中对审计工作人员的要求比较严格，所以H会计师事务所要想利用風险导向审计方法就要提高审计人员的水平，审计人员需要掌握自己的专业知识，使自身的专业能力和职业判断能力得到提高，保证审计过程的客观、公正、公平，遵从职业道德；然后，由于很多审计人员都是只懂得自己的专业知识，对于其他的知识了解比较少，但是在风险导向审计方法中需要审计工作人员具有较广的知识面，所以会计师事务所要在平时加强对审计人员的培训，让审计人员掌握更多的知识，只有这样会计师才能符合要求。
（二）加强对A公司经营环境的了解
为了更好的了解A公司所处的环境，审计人员应该从以下几个方面进行完善：一是提前与A公司的前任注册会计师进行沟通，了解以前年度A公司在报表上的重大风险，重大交易类别。并提前查阅以前年度工作底稿，以便发现审计年度异常交易事项。二是对A公司的磁性元器件、变压器、电源所在行业的发展情况进行调查，以便更好的了解行业状况以及公司的战略布局。三是加强与A公司除了管理层以外的其他人员的调查沟通，比如设计与销售环节、采购环节、生产环节相关的问卷，与销售人员、采购人员、生产人员积极接触，从底层了解公司内控实施情况以及公司具体目标。四是在进行实质性分析程序时，除了取得相关人员的解释外，还应该进一步的调查取证，以获得公司财务变动的真实原因。
（三）处理好会计师事务所审计成本与效益问题
从理论上说，现代风险导向审计模式首先对重大错报风险进行评估，确定重点关注领域，从而可以合理地分配审计资源、提高审计效率。但是在实务中，执行风险评估程序主要依赖于外部审计证据，而搜集外部证据又没有专门的、固定的途径，使得搜集外部证据的成本较大，有时甚至要高于因减少进一步审计测试所降低的成本而使得总成本增加。在市场竞争日益激烈的环境中，成本的增加很难通过审计收费对其进行弥补，所以如何降低审计成本使审计效益大于审计成本仍是一个值得关注的问题。 （四）优化会计师事务所人才结构
优秀人才的选聘是保障审计质量的前提。现代风险导向审计要求审计人员拥有更广的知识面、较为敏锐的洞察力、分析能力、准确的判断力，遵守审计的职业道德。事务所要顺应时代的要求进行人才的聘选，尽量增加经验丰富以及知识面广，能力较强的人员从事审计工作。减少专业素质较低的人员比例，或者在审计人员上岗前增加系统全面的培训。在审计任务分配时要由老带小，经验丰富的带领经验不足的，不能让经验不足的人员完全负责某一方面，更不能把重要工作交给实习生处理。
四、主要结论
本文通过对现代风险导向下A公司财务报表审计案例的研究，对现代风险导向审计认识到以下几点：
首先，现代风险导向审计的产生具有一定的历史必然性。企业面臨的社会环境是一个复杂多变的的动态环境。企业所面临的经营风险会影响企业财务而进一步的转化为成会计错报风险。因此注册会计师需要适时地跳出财务报表的角度，从被审计单位的宏观环境自上而下的分析，进而结合微观情况，有效地分析、评价被审计单位财务报表存在的重大风险，以确定进一步的风险应对程序。
其次，现代风险导向审计方法在审计资源分配方面和对风险控制方面有一定优势。它能够针对每一项重大错报风险去执行更为有效的审计程序，从而尽可能的降低了审计风险。对于A公司的案例研究，也正验证了现代风险导向审计的这些特质。通过战略分析和经营环节分析出A公司在开发支出、收入、政府补助的处理上需要重点关注，通过自下而上的实质性程序对风险进行应对。因此，现代风险导向审计在审计实务中具有一定的可行性，会计师事务所可以吸收现代风险导向审计的风险导向理念，实施针对性的风险评估程序，可以在审计质量和审计效率上得到较好的效果。
最后，现代风险导向审计在实际应用过程中需要一定的条件支持。现代风险导向审计在应用时需要在风险评估阶段投入大量的时间、精力，注册会计师需要有足够的能力搜集得到大量的行业相关数据，并对数据进行加工、整理和分析，这个过程需要注册会计师掌握相关经济管理知识和被审计单位的行业背景等。而负责A公司审计的注册会计师及其他审计人员没有足够的条件以及能力来应用现代风险导向审计，而鉴于目前大部分事务所面临审计收费较低，较难衡量成本与收益，故现代风险导向审计在推广上面临一定的困难。但是尽管如此，由于现代风险导向审计存在诸多优势，H会计师事务所仍可以借鉴现代风险导向审计的“自上而下”和“自下而上”的审计思路来进行风险评估和应对。（作者单位为 桂林理工大学博文管理学院）