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摘 要：随着军队疗养院逐渐由军队独享的军用资源转变为军民共享的社会资源，如何提高军地双重保障力，适应市场经济的竞争，实现军队疗养院优质、高效、低耗的发展目标，完善成本核算，开拓创新发展成为重中之重。
关键词：军队疗养院 成本核算 机构设置 外部环境 创新
中图分类号：F234.2 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2010）12-161-02
近几年随着人们对健康检查、亚健康治疗和康复疗养有了更深刻的认识和更高的需求，疗养院逐步成为全社会健康保障与服务的热点。军队疗养院形成并提出了为战场和市场服务的新理念，出现了优先为军队服务的同时积极开展对外有偿医疗服务的新格局。这样就要参与市场的竞争，竞争就要讲求效益，因此疗养院必须加强成本核算，提高财务管理水平，利用有限的资源取得最大的经济效益和社会效益，以优质，高效，低耗为目标建立新时期科学、有效、全面的军队疗养院成本核算管理系统。
一、建立成本核算财经管理机构
疗养院设有财务科、经管科、门诊收费室等财务管理机构。门诊收费纳入财务供应科管理，统一隶属于院务部，负责日常经费保障和门诊收费业务；经管科隶属于医务部，只对医疗成本进行单独核算，没有成本——收益的统一部门，在进行全成本核算的过程中，经管科和财务科基本是各行其是，各归其管。这种管理模式，政出多门，多家管理，多家提供信息，无法形成有效数据，造成当前财权分散和使用效益不高。因此合理的核算机构是加强成本核算的首要环节。
1.归并机构设置，增加非编人员，充分发挥财务部门的职能作用。军队疗养院应按编制和财经管理需要统一设立财经管理中心，经管科等科室的财务业务归入财经管理中心。应当从体制上明确没有编制财务部门的编配体制，为疗养院统一组织会计核算和科室成本核算奠定坚实的基础。经管科组织的收入核算、费用核算、床位核算、体检会议费结算等经济活动均由财经管理中心统一领导管理。财经专业干部短缺问题可以根据需要从取得会计从业资格证的优秀士官、职工中调配一部分同志充实到财经工作岗位上，充分发挥财经管理中心的职能作用。
2.理顺业务关系，规范运行机制，充分发挥财务集中统管监督作用。在疗养院成本核算工作中由于各个经济管理部门职责不清，难以保障核算的质量，必须改变院财务和经管科两个平行部门之间的平行关系，统一由财经管理中心领导和组织，完成全院的核算工作。按照职责分工，财经管理中心所属的财务办公室负责院级会计核算，同时指导和监督经管科的科级成本核算；经管科负责康复疗养、会议体检的收费结算工作和科室成本核算，给财务部门提供院级核算所需的统计资料；信息科要及时给财经管理中心提供军地疗养院天数和床位数；药械科要准确统计军地疗养员消耗的药品和材料数额；后勤军需、营房等部门要及时提供被装拆洗、水电消耗等统计资料。财经管理中心要对所有成本核算情况进行指导和监督，对医院所有财经活动进行统一的管理监督和检查。
3.明确部门职责，强化责任管理，充分发挥院级核算的统揽作用。财经管理中心成立以后从组织上明确了财务部门在院成本核算中的重要地位。财经管理中心应按业务要求，明确分工，相互制约，在努力营造实施院级核算的同时，统一指导监督科室、个人成本核算，对统计数据的真实性、准确性进行日常的监督，制定切实可行的疗养院成本核算制度规范，严把院、科、单元（个人）三级成本核算，收集各个监督员的意见建议，强化责任心，发挥成本核算的优势，给党委提供真实有效的数据。
二、完善成本核算管理客观环境
成本核算管理涉及的部门多、人员多、内容复杂，在运行中出现了许多新的矛盾，构建有军队疗养院特色的成本核算管理体系，必须首先创造一个内外通畅、协调一致的运行环境，使成本核算发挥最大的效能。
1.提高积极性，创造全员关注的氛围环境。军队疗养院实行成本核算管理，是提高全院人、财、物使用效益的创新财经制度和核算管理方式，能够对疗养院发展产生积极深远的影响。虽然成本核算最终在财经管理中心，但是真正的执行者是全院工作人员，要注意宣传对象点与面的结合，范围不仅包括疗养院的主要领导、财务人员，而且要把宣传发动的重点放到各个科室主任、护士长和广大医护人员身上。要让“成本”意识深入人心，让大家认识和了解核算管理的内容、意义、作用，采取宣传栏、知识竞赛、评比成本核算明星岗等多种形式，进行反复动员、宣传教育，调动积极性，确保覆盖的广度和深度，创造良好的氛围，确保成本核算的顺利实施。
2.确保规范性，创造规范完善的制度环境。自2006年12月我军医院疗养院开始在院、科两级核算的基础上开展三级成本核算，即建立院、科、单元（个人）三级成本核算制度。为了确保这项工作走向规范化的发展轨道，必须根据各个疗养院管理需要，研究建立一套符合自身特色和疗养院发展趋势的成本核算管理体系。成本核算管理制度体系应包括两部分：第一是各项实物供应保障使用规范。对疗养院床位、体检医疗设备、药房药品、日常保障耗材等实物的供应、使用、消耗各个环节的时间数量等日常管理工作制定相应的规范，如《疗养院床位管理制度》、《体检设备折旧成本分摊》、《?低值易耗品管理制度》。二是成本核算实施考评细则。对成本核算单元划分、成本范围的规定、成本核算的方法、执行情况细节的考核办法、考评指标体系、奖励分配方法等进行规范明确，如制定《疗养院成本管理办法》、《疗养院成本绩效考评办法》。从制度上打下坚实的基础，方便日后的落实与监督，从而使疗养院成本核算工作走向规范化和制度化。
3.提倡高效性，创造手段齐全的监督环境。军队疗养院在推行成本核算管理过程中，要做到运行规范，就必须有多层次的监督管理手段，建立全方位的约束成本核算管理的监督体系。一是要层层把关，打破只重视事后监督的误区。从成本核算制度制定、绩效评价、奖惩等都应有相应的监督，层层确保结果的公正性。二是实行高效监督，降低监督成本。要在较低的成本水平上建立高效的监督机制。三是监督人员岗位设置要广泛全面，只有让官兵参与到成本核算的监督中，才更有益于制度的落实。在不同的环节阶段，明确相应的监督人员，不仅包括管理者，而且应当包括广大医务人员，形成一套全方位的监督网络。
三、完善成本核算创新思路
为了使成本核算既能满足宏观经济管理的需要，又能适应微观经营管理的要求，充分发挥成本核算的作用，对传统的成本核算方法必须进行改革。这里，笔者从成本核算与医院管理、成本管理相结合的角度出发，尝试提出一些成本核算的改革思路。
1.将成本核算与成本目标管理结合起来。传统的成本核算方法重在事后综合反映，成本核算时间与成本形成时间脱节，不能及时揭示成本差异。而成本目标管理要求健全各种消耗定额，制定计划价格，编制费用预算和各种服务项目的目标成本，作为控制成本的依据，及时组织成本差异的核算，并分析成本差异的原因，以便采取相应的措施控制成本。实行成本预防性管理，将着重点从事后转移到事前事中控制上，将实际成本分为目标预算成本和成本差异两部分，能够充分发挥成本核算降低成本费用和提高经济效益的作用。
2.把成本核算与医院经济责任制结合起来。疗养院加强成本核算要以人为本，将核算单位逐步精细化，改革过去那总在成本责任上“大锅饭”式的核算制度，实行责任成本核算。在实行目标成本核算的基础上将疗养院的费用和服务项目成本的预算分解落实到各个责任单元，形成责任成本预算，使各责任单位明确各自的目标成本和应该完成的任务，这就为正确凭借和考核工作成绩提供了可靠的依据，做到奖惩有据、赏罚合理，从而开创人人关心降低成本费用、千方百计提高疗养院经济效益的新局面。
3.医疗部门成本与服务项目成本应分开核算。医疗部门成本是医疗业务部门的直接成本，而服务项目成本是无业务收入的行政管理部门，后勤部门的管理费用和服务保障部门的辅助费用，这些支出对疗养院来说是一种间接成本，由于两者成本状态不同，成本控制方式也不一样，在成本核算上应将医疗部门成本与服务项目成本分开，并对他们采取不同的核算方式。尽量减少无效的工作量，为疗养院改善管理和提高经济效益提供有用的信息，切实解决间接费用的分摊问题，这样才能发挥成本跨级管理职能作用，适应成本预测、决策和分析的需要，以满足疗养院内部经营管理的需要。
完善疗养院成本核算机制，加大成本核算力度，使现有的医疗资源得到充分的利用和尽可能的合理配置，节约成本开支，以最小化的消耗获得最大化的效益，使各类疗养员的疗养费用得到有效的利用和控制，更好的弥补经费不足，用经济杠杆鼓励开展新技术、新业务、特色疗养项目的开发，提高军队疗养院的竞争力，推动新时期军队疗养院更好更快的健康发展。
参考文献：
1.《中共中央国务院关于深化医疗卫生体制改革的意见》,2009年3月7日
2.张凯.加强成本核算，提高经济效益，促进医院可持续发展.经济师，2008（3）
3.赵宜枕，周瑞，李春.医院财务管理研究与实践.北京：中国财政经济出版社，2008
（作者简介：张琳静，戚存文在中国人民解放军兰州军区临潼疗养院工作；汪军，在陕西省质量技术监督局锅炉压力容器检验所工作 陕西西安 710600）
（责编：纪毅）
关键词：军队疗养院 成本核算 机构设置 外部环境 创新
中图分类号：F234.2 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2010）12-161-02
近几年随着人们对健康检查、亚健康治疗和康复疗养有了更深刻的认识和更高的需求，疗养院逐步成为全社会健康保障与服务的热点。军队疗养院形成并提出了为战场和市场服务的新理念，出现了优先为军队服务的同时积极开展对外有偿医疗服务的新格局。这样就要参与市场的竞争，竞争就要讲求效益，因此疗养院必须加强成本核算，提高财务管理水平，利用有限的资源取得最大的经济效益和社会效益，以优质，高效，低耗为目标建立新时期科学、有效、全面的军队疗养院成本核算管理系统。
一、建立成本核算财经管理机构
疗养院设有财务科、经管科、门诊收费室等财务管理机构。门诊收费纳入财务供应科管理，统一隶属于院务部，负责日常经费保障和门诊收费业务；经管科隶属于医务部，只对医疗成本进行单独核算，没有成本——收益的统一部门，在进行全成本核算的过程中，经管科和财务科基本是各行其是，各归其管。这种管理模式，政出多门，多家管理，多家提供信息，无法形成有效数据，造成当前财权分散和使用效益不高。因此合理的核算机构是加强成本核算的首要环节。
1.归并机构设置，增加非编人员，充分发挥财务部门的职能作用。军队疗养院应按编制和财经管理需要统一设立财经管理中心，经管科等科室的财务业务归入财经管理中心。应当从体制上明确没有编制财务部门的编配体制，为疗养院统一组织会计核算和科室成本核算奠定坚实的基础。经管科组织的收入核算、费用核算、床位核算、体检会议费结算等经济活动均由财经管理中心统一领导管理。财经专业干部短缺问题可以根据需要从取得会计从业资格证的优秀士官、职工中调配一部分同志充实到财经工作岗位上，充分发挥财经管理中心的职能作用。
2.理顺业务关系，规范运行机制，充分发挥财务集中统管监督作用。在疗养院成本核算工作中由于各个经济管理部门职责不清，难以保障核算的质量，必须改变院财务和经管科两个平行部门之间的平行关系，统一由财经管理中心领导和组织，完成全院的核算工作。按照职责分工，财经管理中心所属的财务办公室负责院级会计核算，同时指导和监督经管科的科级成本核算；经管科负责康复疗养、会议体检的收费结算工作和科室成本核算，给财务部门提供院级核算所需的统计资料；信息科要及时给财经管理中心提供军地疗养院天数和床位数；药械科要准确统计军地疗养员消耗的药品和材料数额；后勤军需、营房等部门要及时提供被装拆洗、水电消耗等统计资料。财经管理中心要对所有成本核算情况进行指导和监督，对医院所有财经活动进行统一的管理监督和检查。
3.明确部门职责，强化责任管理，充分发挥院级核算的统揽作用。财经管理中心成立以后从组织上明确了财务部门在院成本核算中的重要地位。财经管理中心应按业务要求，明确分工，相互制约，在努力营造实施院级核算的同时，统一指导监督科室、个人成本核算，对统计数据的真实性、准确性进行日常的监督，制定切实可行的疗养院成本核算制度规范，严把院、科、单元（个人）三级成本核算，收集各个监督员的意见建议，强化责任心，发挥成本核算的优势，给党委提供真实有效的数据。
二、完善成本核算管理客观环境
成本核算管理涉及的部门多、人员多、内容复杂，在运行中出现了许多新的矛盾，构建有军队疗养院特色的成本核算管理体系，必须首先创造一个内外通畅、协调一致的运行环境，使成本核算发挥最大的效能。
1.提高积极性，创造全员关注的氛围环境。军队疗养院实行成本核算管理，是提高全院人、财、物使用效益的创新财经制度和核算管理方式，能够对疗养院发展产生积极深远的影响。虽然成本核算最终在财经管理中心，但是真正的执行者是全院工作人员，要注意宣传对象点与面的结合，范围不仅包括疗养院的主要领导、财务人员，而且要把宣传发动的重点放到各个科室主任、护士长和广大医护人员身上。要让“成本”意识深入人心，让大家认识和了解核算管理的内容、意义、作用，采取宣传栏、知识竞赛、评比成本核算明星岗等多种形式，进行反复动员、宣传教育，调动积极性，确保覆盖的广度和深度，创造良好的氛围，确保成本核算的顺利实施。
2.确保规范性，创造规范完善的制度环境。自2006年12月我军医院疗养院开始在院、科两级核算的基础上开展三级成本核算，即建立院、科、单元（个人）三级成本核算制度。为了确保这项工作走向规范化的发展轨道，必须根据各个疗养院管理需要，研究建立一套符合自身特色和疗养院发展趋势的成本核算管理体系。成本核算管理制度体系应包括两部分：第一是各项实物供应保障使用规范。对疗养院床位、体检医疗设备、药房药品、日常保障耗材等实物的供应、使用、消耗各个环节的时间数量等日常管理工作制定相应的规范，如《疗养院床位管理制度》、《体检设备折旧成本分摊》、《?低值易耗品管理制度》。二是成本核算实施考评细则。对成本核算单元划分、成本范围的规定、成本核算的方法、执行情况细节的考核办法、考评指标体系、奖励分配方法等进行规范明确，如制定《疗养院成本管理办法》、《疗养院成本绩效考评办法》。从制度上打下坚实的基础，方便日后的落实与监督，从而使疗养院成本核算工作走向规范化和制度化。
3.提倡高效性，创造手段齐全的监督环境。军队疗养院在推行成本核算管理过程中，要做到运行规范，就必须有多层次的监督管理手段，建立全方位的约束成本核算管理的监督体系。一是要层层把关，打破只重视事后监督的误区。从成本核算制度制定、绩效评价、奖惩等都应有相应的监督，层层确保结果的公正性。二是实行高效监督，降低监督成本。要在较低的成本水平上建立高效的监督机制。三是监督人员岗位设置要广泛全面，只有让官兵参与到成本核算的监督中，才更有益于制度的落实。在不同的环节阶段，明确相应的监督人员，不仅包括管理者，而且应当包括广大医务人员，形成一套全方位的监督网络。
三、完善成本核算创新思路
为了使成本核算既能满足宏观经济管理的需要，又能适应微观经营管理的要求，充分发挥成本核算的作用，对传统的成本核算方法必须进行改革。这里，笔者从成本核算与医院管理、成本管理相结合的角度出发，尝试提出一些成本核算的改革思路。
1.将成本核算与成本目标管理结合起来。传统的成本核算方法重在事后综合反映，成本核算时间与成本形成时间脱节，不能及时揭示成本差异。而成本目标管理要求健全各种消耗定额，制定计划价格，编制费用预算和各种服务项目的目标成本，作为控制成本的依据，及时组织成本差异的核算，并分析成本差异的原因，以便采取相应的措施控制成本。实行成本预防性管理，将着重点从事后转移到事前事中控制上，将实际成本分为目标预算成本和成本差异两部分，能够充分发挥成本核算降低成本费用和提高经济效益的作用。
2.把成本核算与医院经济责任制结合起来。疗养院加强成本核算要以人为本，将核算单位逐步精细化，改革过去那总在成本责任上“大锅饭”式的核算制度，实行责任成本核算。在实行目标成本核算的基础上将疗养院的费用和服务项目成本的预算分解落实到各个责任单元，形成责任成本预算，使各责任单位明确各自的目标成本和应该完成的任务，这就为正确凭借和考核工作成绩提供了可靠的依据，做到奖惩有据、赏罚合理，从而开创人人关心降低成本费用、千方百计提高疗养院经济效益的新局面。
3.医疗部门成本与服务项目成本应分开核算。医疗部门成本是医疗业务部门的直接成本，而服务项目成本是无业务收入的行政管理部门，后勤部门的管理费用和服务保障部门的辅助费用，这些支出对疗养院来说是一种间接成本，由于两者成本状态不同，成本控制方式也不一样，在成本核算上应将医疗部门成本与服务项目成本分开，并对他们采取不同的核算方式。尽量减少无效的工作量，为疗养院改善管理和提高经济效益提供有用的信息，切实解决间接费用的分摊问题，这样才能发挥成本跨级管理职能作用，适应成本预测、决策和分析的需要，以满足疗养院内部经营管理的需要。
完善疗养院成本核算机制，加大成本核算力度，使现有的医疗资源得到充分的利用和尽可能的合理配置，节约成本开支，以最小化的消耗获得最大化的效益，使各类疗养员的疗养费用得到有效的利用和控制，更好的弥补经费不足，用经济杠杆鼓励开展新技术、新业务、特色疗养项目的开发，提高军队疗养院的竞争力，推动新时期军队疗养院更好更快的健康发展。
参考文献：
1.《中共中央国务院关于深化医疗卫生体制改革的意见》,2009年3月7日
2.张凯.加强成本核算，提高经济效益，促进医院可持续发展.经济师，2008（3）
3.赵宜枕，周瑞，李春.医院财务管理研究与实践.北京：中国财政经济出版社，2008
（作者简介：张琳静，戚存文在中国人民解放军兰州军区临潼疗养院工作；汪军，在陕西省质量技术监督局锅炉压力容器检验所工作 陕西西安 710600）
（责编：纪毅）