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摘要：我国于2006年修订的新会计准则已经在上市公司、中央直属企业、国有大型企业全面推行。本文重点讨论资产要素计量属性中公允价值的现状与不足，并为今后进一步完善会计准则提出几点建议。
关键词：会计准则；资产；计量属性；公允价值
一、公允价值的理论界定
我国会计准则规定的计量属性或方法主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
公允价值是与历史成本相对应的计量属性，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值相对于历史成本而言，具有很强的时间概念，当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值，而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。
最新会计准则体系适度、谨慎的引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，在这种情况下，引入公允价值，更能反映企业的实际情况，对投资者等财务报告使用者的决策更具有相关性，实现我国企业会计准则建设新的跨越和历史性突破。
二、公允价值在我国的应用情况
我国在2006年颁布的新会计准则体系中，大量引入公允价值计量属性，这既符合国际会计计量的发展趋势。也适应了我国经济发展的客观要求。公允价值应用到底会对企业的财务信息和纳税义务产生何种影响，它会不会成为企业经营管理的手段。针对这些问题。本文就公允价值引入所产生的影响展开剖析。
1、公允价值计量对企业财务信息的影响
在新准则中采用公允价值这一计量属性。一方面会对房地产类企业产生深远的影响，短期内会对企业的账面利润产生重大影响，从长远来看，还会影响企业的经营决策和投资决策。目前房地产价格处于持续上涨的市场环境中，投资性房地产都是以历史成本计价，一般情况下，投资性房地产公允价值都远大于成本价，拥有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用权的商业、房地产类企业，会受到利好的影响。如果改用公允价值计量，公允价值大于账而价值的数倍溢价将在财务报表中确认，巨大的利润将显现出来。这将极大改变企业的财务信息，可能导致房地产类上市公司的利润在短期内发生剧烈变化。另一方面，公允价值的应用对金融工具产生的影响也是不可小觑的。以股票市场为例，以前，企业按照“成本与市价孰低法”确认股票的短期投资收益，账面上只能用成本确认投资价值，无法显示出市值的实际变化。这样尽管符合谨慎性原则，却并不能充分反映证券投资的实际价值，也抑制了企业投资证券的积极性。而按照新准则规定，交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算证券价值，变动部分计入损益。这就意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场行情相反，其当期利润就会因此受损。
2、公允价值计量对企业纳税的影响
采用公允价值计量不会影响公司的实际运营，但会在较多方面影响公司的财务信息，进而对企业的纳税义务产生影响。一直以来，“投资性房地产”以历史成本入账，每年提取折旧。随着我国房地产业日渐景气，“投资性房地产”的账面价值往往低于公允价值，而《企业会计准则第3号——投资性房地产》因采用公允价值对房地产计价将引起利润上升，可能增加企业的所得税。对于这部分利润的所得税纳税义务，税务主管部门还未明确具体的处理方法。对某些公司来说，仍有可能选用历史成本计价模式进行纳税筹划。在金融工具市场，交易性金融资产采用公允价值计价会产生利得或损失，同时也将影响当期损益。上市公司进行短期证券投资，期末按公允价值入账，账面盈利或亏损就要直接计入当期损益。对于公允价值计量条件下金融工具产生损益的纳税义务，目前的税法体系还未进行明确的规定。对于因公允价值的变动产生的这部分利得或损失，不是生产经营产生的利润。根据我国税法一贯的立法原则应该不会确认这部分损益，而是要求企业在年终汇算清缴中作为应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异进行纳税调整，在递延税款中进行列示。
3、公允价值计量对企业经营管理的影响
新会计准则实施后，公允价值极有可能成为调节利润的工具。以投资性房地产为例，引用公允价值计价模式取代历史成本模式记账的行为属于会计政策的变更，在采用公允价值计价的第一年，地产公司将采取追溯调整的方式对公司财务进行调整，企业上年度净资产值较大幅度的提升，有利于提高相关公司规模。同时对于投资性地产上市公司来说，运用公允价值进行计量要每年重估地产价值，并以市值反映其账面价值，这为企业将投资性房地产转换为其他资产的时机选择提供决策依据。当企业选择以成本计价模式对投资性房地产进行计价时，无论何时将投资性房地产转为其他资产均不会产生转换损益。但是当企业选择以公允计价模式对投资性房地产进行计价时，不同时机选择会产生不同的结果。如果企业所持有的投资性房地产在市场上的交易价格处于一个比较好的上升通道时，则企业应继续将其作为投资性房地产；反之，当市场价格处于一个下降通道时应选择尽快将其转换为其他资产，从而避免转换损失。另外，采用公允价值计量，房地产市场价格的波动就会带来公司净利润和净资产的波动，这其实是对此类公司的管理者提出了一个相当大的挑战。若经营没有发生任何变化，作为衡量经营业绩的净利润和净资产的大幅波动意味着风险的加大。因此，公司管理者为了稳定经营业绩，必然会做出相应的投资决策来管理风险，由此可能导致对其他金融产品的需求剧增。
三、公允价值暴露出来的主要缺陷
1、公允价值会计的理论缺陷
公允价值反映现时价值，与决策确实比较相关，但其可靠地取得却难以确保，尤其在金融危机的背景下更难以保证准确公允价值的公允性、合理性。
(1)公允价值理论的假设前提很难满足。首先，在交易市场的交易行为很难界定该交易行为是否公平，因为交易的双方最终结果有盈亏，对哪方是公平难以确定；其次，交易的双方也很难界定是熟知交易对象，事实上，市场总是存在信息不对称性，一方总比另一方要知道多的信息，另外熟知的定义，熟知的程度比较，实践很难界定；再次，交易市场总是存在强者与弱者，市场参与从来就没有公平性，那种理想的市场交易环境及公允价格在现实的市场很难得到反映。
(2)公允价值反映的利润不真实。反对者认为会计必须是对过去的事项可以进行计量，而不是对未来将要发生的事项进行计量，否则财务会计变成财务预测，公允价值理论将未实现的公允价值变动记入利润，违背了会计核算的最基本的原则一权责发生制。
(3)利润反映不科学。如果存货以市场价格从脱手价格计量的话，那么其反映的销售利润为零。会计核算重点变成价格变动， 使报表阅读者无法获取真实信息，无法对企业业绩进行评价。
(4)不具有可加性。公允价值认为，只有以过去或现在的经济活动为基础的计量方法才是客观的，预期的数据不能与现有的数据相加，如果资产强行处置与渐进、有序处置存在差异的话，那么实际确定现行现金等价物肯定预计，那么就与公允价值模型产生矛盾，另外当单项资产处置与资产组合处置，价值存在很大差异，因此得出现行现金等价物本身不具有可加性。
(5)在相关资产、负债不存在活跃市场或实际成交时，其公允价值的计算确定往往带有企业对其价值的主观判断，这种判断未得到实际公允市场交易的确认，因此其可靠性难于验证。
2、公允价值的会计实务缺陷
源于美国的次贷危机已发展成全面金融危机，给世界经济带来严重影响。一些损失惨重的金融机构对公允价值会计计量方法做出猛烈抨击，提出了目前公允价值在实务计量中的缺陷：
(1)公允价值随市场波动而变动，价值变动随意性很大，在不断低迷的市场中，公允价值计量要求不断对金融资产重新计价，账面价值大幅缩水，进而引起大规模恐慌，使得后果不断恶化。
(2)公允价值并不能反映金融资产的真实价值，尽管目前证券的市场价值不断下降，但金融机构仍然持有资产且没有意图低价出售，按照公允价值会计的要求，却要承担资产减值的损失。
(3)部分资产的证券市场已经严重失灵，大量持有该类证券的机构取得紧跟市场的价格出现困难，按照其他方法确认公允价值又缺少实务指南，在现行市场条件下，确定一些证券的公允价值几乎不可能，公允价值计量模式已陷入困境。
新准则中引用公允价值能更好地反映当前经济环境对企业财务状况的影响，更符合会计发展的要求。但是就目前而言，公允价值尤其是在不活跃市场的公允价值的计量仍然存在一定的困难。这就要求国家加强对公允价值模式的管理，企业也应选择适合自己的计价模式，使之更好地为本企业服务。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部，《企业会计准则2006》，经济科学出版社，2006.
[2]齐东平：《公允价值计量对资产价格虚拟的隐蔽效应及监管对策》，《新金融》，2009年04期.
[3]孙晓梅，张明悦：《次贷危机引发的公允价值计量思考》，《财会通讯：综合般》，2009年05期.
关键词：会计准则；资产；计量属性；公允价值
一、公允价值的理论界定
我国会计准则规定的计量属性或方法主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
公允价值是与历史成本相对应的计量属性，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值相对于历史成本而言，具有很强的时间概念，当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值，而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。
最新会计准则体系适度、谨慎的引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，在这种情况下，引入公允价值，更能反映企业的实际情况，对投资者等财务报告使用者的决策更具有相关性，实现我国企业会计准则建设新的跨越和历史性突破。
二、公允价值在我国的应用情况
我国在2006年颁布的新会计准则体系中，大量引入公允价值计量属性，这既符合国际会计计量的发展趋势。也适应了我国经济发展的客观要求。公允价值应用到底会对企业的财务信息和纳税义务产生何种影响，它会不会成为企业经营管理的手段。针对这些问题。本文就公允价值引入所产生的影响展开剖析。
1、公允价值计量对企业财务信息的影响
在新准则中采用公允价值这一计量属性。一方面会对房地产类企业产生深远的影响，短期内会对企业的账面利润产生重大影响，从长远来看，还会影响企业的经营决策和投资决策。目前房地产价格处于持续上涨的市场环境中，投资性房地产都是以历史成本计价，一般情况下，投资性房地产公允价值都远大于成本价，拥有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用权的商业、房地产类企业，会受到利好的影响。如果改用公允价值计量，公允价值大于账而价值的数倍溢价将在财务报表中确认，巨大的利润将显现出来。这将极大改变企业的财务信息，可能导致房地产类上市公司的利润在短期内发生剧烈变化。另一方面，公允价值的应用对金融工具产生的影响也是不可小觑的。以股票市场为例，以前，企业按照“成本与市价孰低法”确认股票的短期投资收益，账面上只能用成本确认投资价值，无法显示出市值的实际变化。这样尽管符合谨慎性原则，却并不能充分反映证券投资的实际价值，也抑制了企业投资证券的积极性。而按照新准则规定，交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算证券价值，变动部分计入损益。这就意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场行情相反，其当期利润就会因此受损。
2、公允价值计量对企业纳税的影响
采用公允价值计量不会影响公司的实际运营，但会在较多方面影响公司的财务信息，进而对企业的纳税义务产生影响。一直以来，“投资性房地产”以历史成本入账，每年提取折旧。随着我国房地产业日渐景气，“投资性房地产”的账面价值往往低于公允价值，而《企业会计准则第3号——投资性房地产》因采用公允价值对房地产计价将引起利润上升，可能增加企业的所得税。对于这部分利润的所得税纳税义务，税务主管部门还未明确具体的处理方法。对某些公司来说，仍有可能选用历史成本计价模式进行纳税筹划。在金融工具市场，交易性金融资产采用公允价值计价会产生利得或损失，同时也将影响当期损益。上市公司进行短期证券投资，期末按公允价值入账，账面盈利或亏损就要直接计入当期损益。对于公允价值计量条件下金融工具产生损益的纳税义务，目前的税法体系还未进行明确的规定。对于因公允价值的变动产生的这部分利得或损失，不是生产经营产生的利润。根据我国税法一贯的立法原则应该不会确认这部分损益，而是要求企业在年终汇算清缴中作为应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异进行纳税调整，在递延税款中进行列示。
3、公允价值计量对企业经营管理的影响
新会计准则实施后，公允价值极有可能成为调节利润的工具。以投资性房地产为例，引用公允价值计价模式取代历史成本模式记账的行为属于会计政策的变更，在采用公允价值计价的第一年，地产公司将采取追溯调整的方式对公司财务进行调整，企业上年度净资产值较大幅度的提升，有利于提高相关公司规模。同时对于投资性地产上市公司来说，运用公允价值进行计量要每年重估地产价值，并以市值反映其账面价值，这为企业将投资性房地产转换为其他资产的时机选择提供决策依据。当企业选择以成本计价模式对投资性房地产进行计价时，无论何时将投资性房地产转为其他资产均不会产生转换损益。但是当企业选择以公允计价模式对投资性房地产进行计价时，不同时机选择会产生不同的结果。如果企业所持有的投资性房地产在市场上的交易价格处于一个比较好的上升通道时，则企业应继续将其作为投资性房地产；反之，当市场价格处于一个下降通道时应选择尽快将其转换为其他资产，从而避免转换损失。另外，采用公允价值计量，房地产市场价格的波动就会带来公司净利润和净资产的波动，这其实是对此类公司的管理者提出了一个相当大的挑战。若经营没有发生任何变化，作为衡量经营业绩的净利润和净资产的大幅波动意味着风险的加大。因此，公司管理者为了稳定经营业绩，必然会做出相应的投资决策来管理风险，由此可能导致对其他金融产品的需求剧增。
三、公允价值暴露出来的主要缺陷
1、公允价值会计的理论缺陷
公允价值反映现时价值，与决策确实比较相关，但其可靠地取得却难以确保，尤其在金融危机的背景下更难以保证准确公允价值的公允性、合理性。
(1)公允价值理论的假设前提很难满足。首先，在交易市场的交易行为很难界定该交易行为是否公平，因为交易的双方最终结果有盈亏，对哪方是公平难以确定；其次，交易的双方也很难界定是熟知交易对象，事实上，市场总是存在信息不对称性，一方总比另一方要知道多的信息，另外熟知的定义，熟知的程度比较，实践很难界定；再次，交易市场总是存在强者与弱者，市场参与从来就没有公平性，那种理想的市场交易环境及公允价格在现实的市场很难得到反映。
(2)公允价值反映的利润不真实。反对者认为会计必须是对过去的事项可以进行计量，而不是对未来将要发生的事项进行计量，否则财务会计变成财务预测，公允价值理论将未实现的公允价值变动记入利润，违背了会计核算的最基本的原则一权责发生制。
(3)利润反映不科学。如果存货以市场价格从脱手价格计量的话，那么其反映的销售利润为零。会计核算重点变成价格变动， 使报表阅读者无法获取真实信息，无法对企业业绩进行评价。
(4)不具有可加性。公允价值认为，只有以过去或现在的经济活动为基础的计量方法才是客观的，预期的数据不能与现有的数据相加，如果资产强行处置与渐进、有序处置存在差异的话，那么实际确定现行现金等价物肯定预计，那么就与公允价值模型产生矛盾，另外当单项资产处置与资产组合处置，价值存在很大差异，因此得出现行现金等价物本身不具有可加性。
(5)在相关资产、负债不存在活跃市场或实际成交时，其公允价值的计算确定往往带有企业对其价值的主观判断，这种判断未得到实际公允市场交易的确认，因此其可靠性难于验证。
2、公允价值的会计实务缺陷
源于美国的次贷危机已发展成全面金融危机，给世界经济带来严重影响。一些损失惨重的金融机构对公允价值会计计量方法做出猛烈抨击，提出了目前公允价值在实务计量中的缺陷：
(1)公允价值随市场波动而变动，价值变动随意性很大，在不断低迷的市场中，公允价值计量要求不断对金融资产重新计价，账面价值大幅缩水，进而引起大规模恐慌，使得后果不断恶化。
(2)公允价值并不能反映金融资产的真实价值，尽管目前证券的市场价值不断下降，但金融机构仍然持有资产且没有意图低价出售，按照公允价值会计的要求，却要承担资产减值的损失。
(3)部分资产的证券市场已经严重失灵，大量持有该类证券的机构取得紧跟市场的价格出现困难，按照其他方法确认公允价值又缺少实务指南，在现行市场条件下，确定一些证券的公允价值几乎不可能，公允价值计量模式已陷入困境。
新准则中引用公允价值能更好地反映当前经济环境对企业财务状况的影响，更符合会计发展的要求。但是就目前而言，公允价值尤其是在不活跃市场的公允价值的计量仍然存在一定的困难。这就要求国家加强对公允价值模式的管理，企业也应选择适合自己的计价模式，使之更好地为本企业服务。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部，《企业会计准则2006》，经济科学出版社，2006.
[2]齐东平：《公允价值计量对资产价格虚拟的隐蔽效应及监管对策》，《新金融》，2009年04期.
[3]孙晓梅，张明悦：《次贷危机引发的公允价值计量思考》，《财会通讯：综合般》，2009年05期.