税收是主权国家为了实现国家职能,利用政治权力,凭借法律手段,参与社会产品价值的再分配,强制、无偿地取得财政收入的制度。就此本质而言,税收天然地与主权相关。进入20世纪,尤其是二次世界大战以后,经济全球化进程的展开将国际经济交往提升到一个新的领域,在追逐利润动机驱动下的探索进一步促成了资源全球配置、利益在国际间的重新分配。经济全球化使我们必须超越传统的国家利益冲突的格局,还看到私人利益和私人冲突在国际经济秩序形成中的决定性影响。私人利益与冲突在国际经济领域中的演进要求一种宪法性的制度或至少是一种体现在法律中的宪法性精神。而宪法性制度的形成,在目前和可预见的相当长时间的未来中,还是必然与主权相关。而在经济全球化的背景下,在宪法性经济规则形成的过程中,税收主权所受的冲击和怀疑也最为引人注目,因此也首先引起笔者的研究兴趣。经济全球化背景下的税收主权,可以作为“全球化和国家主权的关系”这一大课题的子课题,可以为思考新形势下的国际经济法创建一种新的思路,也可以为主权国家的税收立法提供建议,在理论上和实践上都具有自身的意义。本文共15万字,分六章进行阐述。第一章:经济全球化对税收主权的挑战从国际法的角度理解,税收主权就是一国在税收方面所拥有的对内至高无上、对外独立平等的权力。税收主权是主权的内容之一,是国家主权在税收领域内的体现。根据主权的构成,税收主权的构成可以分为税收立法权、税收行政权和税收司法权。经济全球化是指跨国商品与服务交易以及国际资本流动规模和形式的增加,以及技术的广泛迅速传播使世界各国经济相互依赖性增强。经济全球化起源于第二次世界大战之后,其成因主要是科学技术的进步和市场发展的自身要求。经济全球化的本质是经济国际化或世界化发展到一定阶段的产物。经济全球化是一个必然的历史阶段,其趋势不可逆转。税收主权与经济全球化的本质有矛盾,税收主权与经济全球化的目的和精神内蕴又有相通之处。经济全球化进程不能改变税收主权存在的现实,也不能抹煞税收主权存在的必要性。经济全球化背景下,税收主权者地位、税收主权行使范围、税收主权内容、税收主权行使方式、税收主权观念均受到挑战。第二章:经济全球化下的税收立法权税收立法权即决定或制定税收规则的权力。传统的税收立法权基本是专属于国家,但经济全球化使税收立法管辖权的归属发生了变化。国家的税收立法权受到市民社会的制约,市民社会对课税客体拥有的处分权受绝对保障而对税收立法产生了极大的影响。此外,国际组织在税收立法中的影响力加深。纳税主体也对税收立法产生了影响,一方面跨国公司冲击各国税收管辖权的确定标准;另一方面,跨国公司影响各国税收法律与政策的制定。纳税人与征税人不再是单一的命令与服从、管理与被管理的关系。各国国内税法日益趋同,世界各国的税制都倾向于以增值税为代表的间接税和以所得税为代表的直接税并行;降低税率、扩大税基成为普遍趋势。国际税法得到蓬勃发展,从传统的直接税领域扩展到间接税领域,电子商务引起的税收立法变革从一开始就寻求国际统一性。国际税收立法的形式上,双边税收协定数量激增,涉及国家增多,且越来越规范化;多边税收协定得到发展;国际税收立法区域化、一体化的步伐加快。第三章:经济全球化下的税收行政权履行作出的决定或制定的规则或其结果而采取税收行政行为的权力为税收行政管辖权。税收行政权很少让渡,各国行政机关一般独立地行使税务登记、税务申报、税款征收、税务稽查等行政权力。比较特殊的例外是欧盟,它有独立的预算体制,有自己的税收收入,也有预算开支的权力,这使得一种超国界的税务行政框架在欧盟已初见端倪。为应对经济全球化带来的国际逃避税,和跨国纳税普遍存在带来的双重征税问题,一方面,各国以税务申报、税务调查、税收会计审查、所得评估制度、“实质重于形式”的税收行政原则、先进的税收科技手段等强化国内税收征管权力。另一方面,税收行政权的国际协调在经济全球化背景下出现了新的发展趋势。多边协定可以在相对广阔的范围内勾画管辖权的地图,在协调过程中可以促进各国协调原则的一致化,协调效率大大提高。以增值税为代表的间接税管辖权冲突开始受到广泛关注。除属人管辖权和属地管辖权之间孰者优先的问题外,目的地管辖权和产地管辖权之间孰为优先的问题也成为协调的关键所在。经济全球化对所有国家的征税能力提出了挑战,各国在税务情报交换、国际税务调查、跨国税款征收、税务单据跨国传送等方面展开了深入的国际合作。第四章:经济全球化下的税收司法权税收司法权就是履行做出的税务决定或制定的税收规则或结果而采取司法行为的管辖权。传统上税收司法权基本专属国内司法机关,但当一国税务机关与另一国跨国纳税人的纠纷在数量上累积到一定程度,就必然演变为国家之间的税务纠纷。国内司法机关处理此类税务纠纷已呈现出相当的局限性。近年来,一些国家倾向于采用国际仲裁和国际诉讼方式解决国家间的税务争议。这不是运用国内法上的税收司法权。因为任何国家司法机关对国家之间的争议都并无当然的管辖权,国际组织也就不可能通过国家的让渡而获得税收司法权。但一些国际机构已拥有了一定程度上的强制性的仲裁或诉讼管辖权,使得一种超国家的税收司法权已开始显露雏形。而在欧盟这个经济一体化程度最高的区域内,税收司法权的归属已发生了实质性变化。欧洲法院通过初步裁决程序,间接参与了一个国家与跨国纳税人之间税务争议的处理,使成员国国内司法机构的管辖权受制于欧洲法院的裁定,从而在事实上已经享有了各成员国一部分的税收司法权。税收司法权一方面成为国家间税收利益争夺的手段而在国内法上不断强化;另一方面,在相互让步的基础上,各国也有一定程度的自我限制和相互协调。税收司法权的行使方式上最引人注目的焦点就是仲裁的盛行和发展。在国内面向上,属于公法领域的税法也寻求民间仲裁机构解决一部分税收争议(特别是事实争议)的可能性,在国际面向上,税务仲裁越来越兼具仲裁与诉讼的双重特征。国际法上向来以国家为管辖的对象,而国际税务仲裁通过纳税人同意的规定提升了私人在公法问题解决中的地位。第五章:经济全球化背景下税收主权的适应性转变经济全球化背景下,抽象的法律主权仍然是绝对的、不可分割的,但事实主权——管辖权却越来越以相对行使、(自我)限制行使、分割行使的方式来实现国家权力。首先,经济全球化导致税收主权观念的转变,崭新的全球经济空间观念影响传统税收主权行使的空间观念;经济全球化带来国家竞争方式与面向的变化,从而导致以利益为核心的税收主权观占据主流;经济全球化将市场经济体制推向胜利,从而使个人优先主义的税收主权观念占据统治地位;经济全球化所带来的经济增长和经济增长方式的转变,导致保护、斗争的税收主权观向合作、协调的税收主权观转变。其次,经济全球化使国家的税收主权者地位有所削弱,国际经济组织受让渡而行使了部分税收主权。再次,经济全球化导致税法趋同。各国国内税法在税制结构、税率、征收等方面越来越近似;具有普遍影响力的国际税法则在质和量的方面都得到长足发展,多边税收条约和区域税收立法一体化是典型表现。最后,全球经济的依存特质决定了各国税收主权的行使更互相依赖。税收主权在经济全球化背景下的变迁,受更高层次的法律价值观变迁的支配。效率与公平的价值冲突一直主导着税收立法与执法的制度选择,经济全球化进程之后,国际税收制度变迁背后的价值取向经历了效率优先、公平优先、又一定程度上向效率回归的道路,目前的价值取向与新自由主义意识形态占据上风有直接关系。第六章:经济全球化背景下我国的税收主权清末以前,我国封建经济条件下缺乏所谓的跨国税收关系,现代基于国际法而产生的税收主权概念并没有真正形成。清朝末期开始,由于一系列不平等条约,清政府关税制定的自主权、其他税种上的立法自主权相继丧失。外国列强还通过不平等条约夺得了中国海关的部分行政管理权、税款支配权以及关税现款保管权。北洋政府时期,税收行政与司法权进一步沦落。南京政府时期,通过“关税自主”运动,至少在形式上,法律上的税收主权被国家重新收回,但事实的税收主权仍然是残缺的。当时的税制结构设计、关税方面开始受国际税法的影响,表现出向发达国家靠近的苗头。新中国成立初期,废除了所有不平等条约,终止了对不平等条约义务的履行,彻底将外国人从海关等行政管理机构中肃清,全面收回了税收主权。此后实行严格的计划经济体制,“非税”观念十分盛行,与世界交往很少,因此,这一时期的中国很难说税收主权问题,不如称财政主权问题更为确切。改革开放以后,逐渐与国际市场经济接轨,税收主权问题开始引起重视。我国现行的税收主权观念是严格奉行民族主权原则;权力本位;集体本位;效率优先、兼顾公平。我国现行的税收法律制度反映出的税收主权状况还存在一些不适应经济全球化的弊端。我国的税收主权观念应顺应经济全球化趋势作出适应性转变,坚持税收主权与协调税收管辖权相结合,普及人本主义税收主权思想,建立税收立宪观念,提高税收立法层次,权衡公平与效率的价值取向。在实体方面,还需根据经济全球化的要求采用流转税与所得税为主体、其他辅助税种为补充的税制结构;变革流转税制度,改关税的财政功能为宏观经济调控功能,改生产型增值税为消费型增值税,扩张消费税的适用范围;实行富有弹性的税率制度和多元化的税率结构;加强税收征管,完善转让定价规制制度、建立反资本弱化和受控外国公司规制制度,以增强反国际避税水平,完善出口退税制度;建立电子商务税收制度。在程序方面,完善税务行政复议制度、税收司法程序、税收国家赔偿制度等,以充实税收救济措施。