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摘要：首先，对存货成本流转的假设进行阐述，成本的流转顺序和实物的流转顺序可以分离，只要按照不同的成本流转程序确定已发出存货的成本和库存存货的成本即可。这样，就出现了存货的流转假设。再次，分析了发出存货计价方法包括哪些及各计价方法的含义。包括：先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法等。最后，指出了影响存货后进先进法暂时无法使用的原因是哪些。1.日常核算工作量大2.成本流轉与实物流转不一致3.经济对后进先出法的影响因素4.后进先出法对报表数据及指标的影响
关键词：存货成本流转的假设；发出存货计价方法；影响存货后进先进法暂时无法使用的原因
随着经济的不断发展，企业面临市场中的竞争日趋激烈。企业对外要想占有市场，就要不断创新才能在市场上立于不败之地。然而由于近几年物价不断上涨，使得企业对内存在如何选用成本核算方法来合理、合法的控制成本等问题。企业对生产成本的巧妙控制，完全可以抵消掉一部分因原材料价格上涨对企业造成的冲击，保存企业利润，提高企业收益。这是从单一企业角度来考虑的，但从全国经济角度考虑，有的成本核算方法可能暂时不适合现阶段中国的经济。
一、存货成本流转的假设
企业的存货是不断流动的，有流入也有流出，流入与流出相抵后的结余即为期末存货，本期期末存货结转到下期，即为下期的期初存货，下期继续流动，就形成了生产经营过程中的存货流转。存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。在理论上，存货的成本流转与其实物流转应当一致，也就是说，购置存货时所确定的成本应当随着该项存货的销售或耗用而结转。例如：某商品购进成本，第一批120件，单价12元，第二批40件，单价9元，第三批70件，单价10元。本期销售的结果，第一批售出90件，第二批售出2 0件，第三批售出20件，已销商品的成本为：90*12+20*9+20*10=1460(元)，销售后库存商品实物为第一批30件，第二批20件，第三批50件。由此可见，该商品的成本流转与实物流转是一致的，但在实际工作中，这种一致的情况非常少见。因为，企业的存货进出量很大，存货的品种繁多，存货的单位成本多变，难以保证各种存货的成本流转与实物流转相一致。由于同一种存货尽管单价不同，但均能满足销售或生产的需要，在存货被销售或耗用后，毋需逐一辨别哪一批实物被发出，哪一批实物留作库存，使得成本的流转顺序和实物的流转顺序可以分离。只要按照不同的成本流转程序确定已发出存货的成本和库存存货的成本即可。这样，就出现了存货的流转假设。
二、发出存货计价方法
采用某种存货成本流转的假设，在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了不同的确定发出存货成本的方法，即发出存货的计价方法。存货的计价方法包括：先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法、个别计价法等。对于不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。
1.先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货和结余存货进行计价的一种方法。采用先进先出法，期末存货成本比较接近现行的市场价值。
2.加权平均法
加权平均法是本期一次加权平均法，指以本期全部进货数量加期初存货数量作为权数，除本期全部购进货成本加期初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本。实际加权平均成本按数学说就是求一个平均值，用平均值(平均单价)来计算本期发出存货及结余存货的价值。
3.移动平均法
移动平均法又称移动加权平均法，指本次进货的成本加原库存存货的成本，除以本次进货数量加原有存货数量，据以计算加权单位，并对发出存货进行计价。是一种按次计算发出存货成本的存货计价方法。
4.后进先出法
后进先出法是以后购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货和结余存货进行计价的一种方法。采用后进先出法，本期销售成本比较接近现行的市场价值。
三、影响存货后进先进法暂时无法使用的原因
1.日常核算工作量大
后进先出法是基于单个存货而言的，因此又叫“单项后进先出法”。在实际应用中它是按不同品种、规格分别设置明细账户进行会计核算，因此必须详细记录每一项存货在每一会计期间的购入量和购入成本以及相应会计期间期初存货中每项存货的数量和金额。如果一个企业的存货品种、规格繁多且各自有不同的购价时，利用单项后进先出法核算这些存货的发出成本和结存金额时工作量就相当大。从成本与效益的角度考虑，使得存货的后进先出法不适合在使用。当然此条影响对先进先出法也存在，工作量可以通过按存货类别核算加以解决。
2.成本流转与实物流转不一致
由于后进先出法是根据后购进的存货先发出这一实物流转假设为前提进行核算，实际工作中大多数企业都是先购进的存货先出库，这样就与后进先出法成本流转不一致。因为多数行业都涉及技术更新快、产品容易滞后等因素，所以一般都先使用先购进的存货。如电子业、制造业(非大型制造业)等。由于当今社会商品品种、技术、型号等更新较快，先购进的商品可能只适合一批或几批产品，所以一般先购进的存货先出库。还有的行业购进商品不易存放，所以先购进存货也先出库。如食品业一般食品都有保质期，所以商家一般会先出售先购入的商品。因此后进先出法成本流转与实物流转不一致，使得存货的后进先出法暂时不适合中国现段的经济。
3.经济对后进先出法的影响因素
首先，近几年中国贷款总额不断增加，尤其是央行强调要大力发挥直接融资和民间融资的作用，释放出将执行旨在扩大信贷渠道、增加资金供给能力、适当增加信贷投放总量。那么贷款增加所需货币资金就得增加货币的发行量。还有，近几年股市火爆引发上市公司融资热潮，债券市场规模也迅速扩大，也会引起货币发行量的增加。其次，还有中国居民收入也逐年递增，都会引起货币发行量的增加。货币发行量增加会引起物价上涨及货币贬值；在有，近十年物价水平不断上涨，还有近几年房地产热使得房价高涨不落等因素，也使得产生人民币对外升值对内贬值的结果。货币发行量增加及物价上涨都使得我国经济有通货膨胀的趋势。采用后进先出法在通货膨胀物价上涨时，企业当期利润和库存存货价值会较低。因为，物价上涨企业新购进的存货价值较高，而企业采用后购进的存货先出库，就造成先购入的存货为期末存货，那么企业期末存货结余额就较低，企业当期销售成本就较高，当期利润也就较低。在物价不断上涨时，企业如果要保证一定的利润水平，而成本又不断的上涨，就只能增加销售价格。长此以往只能加大通货膨胀的速度，所以存货后进先出法暂时不合现阶段中国的经济。
4.后进先出法对报表数据及指标的影响
企业是以持续经营为前提，一般存续期不只一个会计期间， 而是在多个会计期间经营。由于近年物价的不断上涨，使得采用后进先出法的企业，在持续经营的近几个会计期间少计存货结余额、多计销售成本、少计利润、少计所得税；而以后几个会计期间多计存货结余额、少计销售成本、多计利润、多计所得税。从持续经营整体看，所有会计期间存货结余总额、销售成本总额、利润总额、所得税总额，不会因为采用后进先出法而有所变化。除非企业没有长期经营的打算，一般企业不会因为前期少缴税，而后期多缴税而使用后进先出法。由于企业采用不同的存货计价方法，可以使得企业前后各期的报表数据及指标有所不同。使得一些上市公司为筹集资金，而采用存货计价方法来体现报表，从而达到筹集短期资金流的问题。那么从总体看先进先出法前期多缴税、后期少缴税，也不会使整体数额发生变化。但由于一般企业购入的存货都是先购入先出库。即成本流转与实物流转是一致的，所以先进先出法还是与事实相符的。由于物价不断上涨，企业采用后进先出法对当期资产负债表、利润表的数据都有影响。对资产负债表的影响，体现在由于当期结余存货的减少，从而使当期流动资产减少、资产总额减少。对利润表的影响，体现在由于當期销售成本的增加，从而使当期税前利润减少、所得税减少、利润分配减少。由于后进先出法影响报表各数据，从而对当期财务指标也有影响。
(1)流动比率=流动资产／流动负债，由于存货结余减少，使得流动资产减少，从而流动比率也有所减少。
(2)存货周转率=本年销售成本／[(年初存货结余+年末存货结余)／2]，由于本年销售成本增加，且由于物价上涨存货结余不断减少，使得存货周转率变快。
(3)流动资产周转率=本年销售收入／[(年初流动资产+年末流动资产)／2]，由于存货结余不断减少，使得流动资产减少，从而使流动资产周率变快。
(4)总资产周转率=本年销售收入／[(年初资产总额+年末资产总额)／2]，由于存货结余不断减少，使得资产总额减少，从而使总资产周率变快
(5)资产负债率=负债总额／资产总额，由于资产总额减少，使得资产负债率增加
(6)已获利息倍数=息税前利润／利息费用=(利润总额+利息费用)／利息费用，由于存货结余不断减少，使得利润总额不断减少，从而使已获利息倍数减少。
(7)销售净利率=净利润／本年销售收入，由于利润的不断减少，使得销售净利率减少。
(8)净资产收益率=净利润／[(年初净资产+年末净资产)／2]，由于利润的不断减少，使得净资产收益率减少。
(9)综合指标：权益净利率=资产净利率*权益乘数
=销售净利率*资产周转率*产权比
=净利润／[(年初净资产+年末净资产)／2]=净利润／平均净资产
由于净利润减少，使得权益净利率也有所减少。(即权益净利率与净资产收益率为同一指标)
流动比率的减少反映企业短期偿债能力有所下降。存货周转率越快，反映存货的占用水平越低，流动性越强，存货变现的速度越快。流动资产周转率越快，会相对节约流动资产，等于相对扩大资产投入，增加企业盈利能力。总资产周转率越快，反映企业销售能力越强。资产负债率增加反映企业长期偿债能力有所下降。已获利息倍数减少，使得企业就没有充足的能力偿付利息，即企业偿债能力下降。销售净利率、净资产收益率减少，反映企业盈利能力下降。以上各指标无论上升或下降不一定与实际相符，可能是由于企业采用后进先出法，使得本期期末存货结余下降、流动资产下降、资产总额下降、本期销售成本上升、税后利润下降，从而使各指标上升或下降。总之，后进先出法不能真实的反映企业前后各期报表数据及指标，也是存货后进先出法暂时无法继续使用的原因之一。
正因为存货的后进先出法存在日常工作量大、成本流转与实物流转不一致；及近几年货币的发行量大、物价不断上涨，企业如果继续使用存货的后进先出法会加速中国经济通货膨胀的趋势；且会使报表数据及指标不能真实的反映，所以存货的后进先出法暂时不适合现阶段中国的经济。总之，新会计准则《存货》在内容、形式、观念上更接近国际会计准则，这符合中国目前社会经济发展的趋势，中国加入世贸组织后正逐步融入世界经济中，金融、资本市场飞速发展，这一切都要求中国的会计准则要与国际趋同、应符合决策有用观。当然，变革是一个渐进的过程，必然会有不尽人意的地方，却不能否定它的意义。
关键词：存货成本流转的假设；发出存货计价方法；影响存货后进先进法暂时无法使用的原因
随着经济的不断发展，企业面临市场中的竞争日趋激烈。企业对外要想占有市场，就要不断创新才能在市场上立于不败之地。然而由于近几年物价不断上涨，使得企业对内存在如何选用成本核算方法来合理、合法的控制成本等问题。企业对生产成本的巧妙控制，完全可以抵消掉一部分因原材料价格上涨对企业造成的冲击，保存企业利润，提高企业收益。这是从单一企业角度来考虑的，但从全国经济角度考虑，有的成本核算方法可能暂时不适合现阶段中国的经济。
一、存货成本流转的假设
企业的存货是不断流动的，有流入也有流出，流入与流出相抵后的结余即为期末存货，本期期末存货结转到下期，即为下期的期初存货，下期继续流动，就形成了生产经营过程中的存货流转。存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。在理论上，存货的成本流转与其实物流转应当一致，也就是说，购置存货时所确定的成本应当随着该项存货的销售或耗用而结转。例如：某商品购进成本，第一批120件，单价12元，第二批40件，单价9元，第三批70件，单价10元。本期销售的结果，第一批售出90件，第二批售出2 0件，第三批售出20件，已销商品的成本为：90*12+20*9+20*10=1460(元)，销售后库存商品实物为第一批30件，第二批20件，第三批50件。由此可见，该商品的成本流转与实物流转是一致的，但在实际工作中，这种一致的情况非常少见。因为，企业的存货进出量很大，存货的品种繁多，存货的单位成本多变，难以保证各种存货的成本流转与实物流转相一致。由于同一种存货尽管单价不同，但均能满足销售或生产的需要，在存货被销售或耗用后，毋需逐一辨别哪一批实物被发出，哪一批实物留作库存，使得成本的流转顺序和实物的流转顺序可以分离。只要按照不同的成本流转程序确定已发出存货的成本和库存存货的成本即可。这样，就出现了存货的流转假设。
二、发出存货计价方法
采用某种存货成本流转的假设，在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了不同的确定发出存货成本的方法，即发出存货的计价方法。存货的计价方法包括：先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法、个别计价法等。对于不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。
1.先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货和结余存货进行计价的一种方法。采用先进先出法，期末存货成本比较接近现行的市场价值。
2.加权平均法
加权平均法是本期一次加权平均法，指以本期全部进货数量加期初存货数量作为权数，除本期全部购进货成本加期初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本。实际加权平均成本按数学说就是求一个平均值，用平均值(平均单价)来计算本期发出存货及结余存货的价值。
3.移动平均法
移动平均法又称移动加权平均法，指本次进货的成本加原库存存货的成本，除以本次进货数量加原有存货数量，据以计算加权单位，并对发出存货进行计价。是一种按次计算发出存货成本的存货计价方法。
4.后进先出法
后进先出法是以后购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货和结余存货进行计价的一种方法。采用后进先出法，本期销售成本比较接近现行的市场价值。
三、影响存货后进先进法暂时无法使用的原因
1.日常核算工作量大
后进先出法是基于单个存货而言的，因此又叫“单项后进先出法”。在实际应用中它是按不同品种、规格分别设置明细账户进行会计核算，因此必须详细记录每一项存货在每一会计期间的购入量和购入成本以及相应会计期间期初存货中每项存货的数量和金额。如果一个企业的存货品种、规格繁多且各自有不同的购价时，利用单项后进先出法核算这些存货的发出成本和结存金额时工作量就相当大。从成本与效益的角度考虑，使得存货的后进先出法不适合在使用。当然此条影响对先进先出法也存在，工作量可以通过按存货类别核算加以解决。
2.成本流转与实物流转不一致
由于后进先出法是根据后购进的存货先发出这一实物流转假设为前提进行核算，实际工作中大多数企业都是先购进的存货先出库，这样就与后进先出法成本流转不一致。因为多数行业都涉及技术更新快、产品容易滞后等因素，所以一般都先使用先购进的存货。如电子业、制造业(非大型制造业)等。由于当今社会商品品种、技术、型号等更新较快，先购进的商品可能只适合一批或几批产品，所以一般先购进的存货先出库。还有的行业购进商品不易存放，所以先购进存货也先出库。如食品业一般食品都有保质期，所以商家一般会先出售先购入的商品。因此后进先出法成本流转与实物流转不一致，使得存货的后进先出法暂时不适合中国现段的经济。
3.经济对后进先出法的影响因素
首先，近几年中国贷款总额不断增加，尤其是央行强调要大力发挥直接融资和民间融资的作用，释放出将执行旨在扩大信贷渠道、增加资金供给能力、适当增加信贷投放总量。那么贷款增加所需货币资金就得增加货币的发行量。还有，近几年股市火爆引发上市公司融资热潮，债券市场规模也迅速扩大，也会引起货币发行量的增加。其次，还有中国居民收入也逐年递增，都会引起货币发行量的增加。货币发行量增加会引起物价上涨及货币贬值；在有，近十年物价水平不断上涨，还有近几年房地产热使得房价高涨不落等因素，也使得产生人民币对外升值对内贬值的结果。货币发行量增加及物价上涨都使得我国经济有通货膨胀的趋势。采用后进先出法在通货膨胀物价上涨时，企业当期利润和库存存货价值会较低。因为，物价上涨企业新购进的存货价值较高，而企业采用后购进的存货先出库，就造成先购入的存货为期末存货，那么企业期末存货结余额就较低，企业当期销售成本就较高，当期利润也就较低。在物价不断上涨时，企业如果要保证一定的利润水平，而成本又不断的上涨，就只能增加销售价格。长此以往只能加大通货膨胀的速度，所以存货后进先出法暂时不合现阶段中国的经济。
4.后进先出法对报表数据及指标的影响
企业是以持续经营为前提，一般存续期不只一个会计期间， 而是在多个会计期间经营。由于近年物价的不断上涨，使得采用后进先出法的企业，在持续经营的近几个会计期间少计存货结余额、多计销售成本、少计利润、少计所得税；而以后几个会计期间多计存货结余额、少计销售成本、多计利润、多计所得税。从持续经营整体看，所有会计期间存货结余总额、销售成本总额、利润总额、所得税总额，不会因为采用后进先出法而有所变化。除非企业没有长期经营的打算，一般企业不会因为前期少缴税，而后期多缴税而使用后进先出法。由于企业采用不同的存货计价方法，可以使得企业前后各期的报表数据及指标有所不同。使得一些上市公司为筹集资金，而采用存货计价方法来体现报表，从而达到筹集短期资金流的问题。那么从总体看先进先出法前期多缴税、后期少缴税，也不会使整体数额发生变化。但由于一般企业购入的存货都是先购入先出库。即成本流转与实物流转是一致的，所以先进先出法还是与事实相符的。由于物价不断上涨，企业采用后进先出法对当期资产负债表、利润表的数据都有影响。对资产负债表的影响，体现在由于当期结余存货的减少，从而使当期流动资产减少、资产总额减少。对利润表的影响，体现在由于當期销售成本的增加，从而使当期税前利润减少、所得税减少、利润分配减少。由于后进先出法影响报表各数据，从而对当期财务指标也有影响。
(1)流动比率=流动资产／流动负债，由于存货结余减少，使得流动资产减少，从而流动比率也有所减少。
(2)存货周转率=本年销售成本／[(年初存货结余+年末存货结余)／2]，由于本年销售成本增加，且由于物价上涨存货结余不断减少，使得存货周转率变快。
(3)流动资产周转率=本年销售收入／[(年初流动资产+年末流动资产)／2]，由于存货结余不断减少，使得流动资产减少，从而使流动资产周率变快。
(4)总资产周转率=本年销售收入／[(年初资产总额+年末资产总额)／2]，由于存货结余不断减少，使得资产总额减少，从而使总资产周率变快
(5)资产负债率=负债总额／资产总额，由于资产总额减少，使得资产负债率增加
(6)已获利息倍数=息税前利润／利息费用=(利润总额+利息费用)／利息费用，由于存货结余不断减少，使得利润总额不断减少，从而使已获利息倍数减少。
(7)销售净利率=净利润／本年销售收入，由于利润的不断减少，使得销售净利率减少。
(8)净资产收益率=净利润／[(年初净资产+年末净资产)／2]，由于利润的不断减少，使得净资产收益率减少。
(9)综合指标：权益净利率=资产净利率*权益乘数
=销售净利率*资产周转率*产权比
=净利润／[(年初净资产+年末净资产)／2]=净利润／平均净资产
由于净利润减少，使得权益净利率也有所减少。(即权益净利率与净资产收益率为同一指标)
流动比率的减少反映企业短期偿债能力有所下降。存货周转率越快，反映存货的占用水平越低，流动性越强，存货变现的速度越快。流动资产周转率越快，会相对节约流动资产，等于相对扩大资产投入，增加企业盈利能力。总资产周转率越快，反映企业销售能力越强。资产负债率增加反映企业长期偿债能力有所下降。已获利息倍数减少，使得企业就没有充足的能力偿付利息，即企业偿债能力下降。销售净利率、净资产收益率减少，反映企业盈利能力下降。以上各指标无论上升或下降不一定与实际相符，可能是由于企业采用后进先出法，使得本期期末存货结余下降、流动资产下降、资产总额下降、本期销售成本上升、税后利润下降，从而使各指标上升或下降。总之，后进先出法不能真实的反映企业前后各期报表数据及指标，也是存货后进先出法暂时无法继续使用的原因之一。
正因为存货的后进先出法存在日常工作量大、成本流转与实物流转不一致；及近几年货币的发行量大、物价不断上涨，企业如果继续使用存货的后进先出法会加速中国经济通货膨胀的趋势；且会使报表数据及指标不能真实的反映，所以存货的后进先出法暂时不适合现阶段中国的经济。总之，新会计准则《存货》在内容、形式、观念上更接近国际会计准则，这符合中国目前社会经济发展的趋势，中国加入世贸组织后正逐步融入世界经济中，金融、资本市场飞速发展，这一切都要求中国的会计准则要与国际趋同、应符合决策有用观。当然，变革是一个渐进的过程，必然会有不尽人意的地方，却不能否定它的意义。