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摘 要：强化会计监督是建立信用社会的基本要务，需要经济社会参与各方共同努力。本文认为原有会计准则相关规定复杂且相对滞后，也是降低会计监督效率的重要原因之一，并分析了最新颁布及即将颁布准则在改善会计监督方面的良性贡献。
关键词：会计准则；会计监督
如何能够提供更公正、透明、规范和标准化的会计信息，帮助经济利益相关决策人利用会计信息正确分析经济体的现状和未来，做出正确决策选择，是会计界追求的理想境界。但在我国的会计实践中，由于种种问题存在，使会计信息缺乏公信力，既影响相关信息使用，也不利于诚信社会建设；在使一些绩差公司得以混迹同时，一些业绩优良企业也无法为公众正确认识，有损于社会良性价值观的确立。如何改进我国的会计监督，进一步提高会计信息的透明度和公信力，是本文讨论重点。
西方国家从过度相信市场自身调节，到逐步建立相对完善外部法律监督体系与行业自律相结合，走过了一个长期的过程，虽然有一些失败的教训，但也有不少可资借鉴的经验。如“安然事件”后，美国出台的《萨奥法案》就是从行业自律到外部法律监督的标志性事件。我国面临的情况与之有所不同，由于我国是从国家全面管控的计划经济在相对短时间转入的市场经济体制，会计监督不仅要完善法律监督，学习国外行业自律人文环境的培育也是要义。
由于我国实行相对严苛的上市审批制度，通常认为上市公司是我国各行业翘楚，但近年来上市公司财务造假屡见不鲜，从保千里（600074.SH）和中安消（600654.SH）虚增估值案，到雅百特跨国造假案。其中尤以雅百特造假案为甚，它们伪造国外政府公文以及整套虚假合同及单据，虚构销售回款等，共虚增收入近6亿元，利润超过2亿元，内控制度完全失效，外部监督也形如虚设，其中也不乏会计事务所深陷其中。2018年8月，证监会对某国内著名会计事务所在佳电股份（000922）审计不当行为做出处罚。而大量非上市企业财经违法事件更屡见不鲜，财经纪律混乱、预算约束不力、资金管理权责不分、企业偷漏税以及不当调整损益等，凡此等等都表明会计监督功能未能充分发挥效能。
在谈及造成会计监督不力原因时，我们认为有“术”与“器”两个方面问题。其一是“术”的问题，即主观方法问题，比如会计从业人员素质不高，无法正确理解准则，或是管理层给会计人员施加不恰当压力，现有内控制度得不到良好执行等，其二是“器”的问题，即会计执法标准或评价依据，一方面有会计法规的立法还存在空白的原因，也有各企业内部控制制度设计缺欠，当然会计准则缺乏可操作性，使外部监督效率下降也是导致监督不力的重要方面；如果能有效实现以上方面全面改进，当然可以提升会计监督水平。这里我们从“器”的角度，从准则调整角度，从提升会计人员可操作性和监督透明度的角度，讨论强化会计监督。
随着我国经济在上世纪90年代进入市场经济体制，我国也全面开始采用国际通行会计准则逐步代替传统会计制度（各个行业会计制度因行业不同而规定各异，弱化了会计信息可比性及其使用价值）。但由于早期制定的会计准则许多规定过于原则性，在会计确认与计量留下的自由裁量空间较大，要依赖会计人员职业判断作出选择。而过大的职业判断空间，就对会计监督提出不少挑战，其存在问题主要表现在以下两点：
过大的自由裁量空间，为企业操纵、調节报表提供了方便。会计人员在管理层授意或强制下，随意做出有利于企业追求的会计处置。例如，在分辨经营租赁与融资租赁时，承租者由于对长期租赁如果确认为融资租赁需要计入表内，会使资产负债率提升，导致所谓的报表恶化。而如计入经营租赁则无需在表内体现。由此许多企业希望将长期租赁确认为经营租赁，虽然现有的21号准则提出了认定融资租赁的5项标准，只要满足其一就应认定融资租赁。但这些认定标准从实践角度看都过于原则，企业可以通过拆分合同等方式，轻松绕过上述5项标准，不予认定融资租赁。
同样由于上述自由裁量空间，审计过程中，注册会计师虽然付出较多成本投入，但也无法判断企业行为规范与否，这样，一方面无法保证审计真实性与完整性，另一方面也为注册会计师权利寻租、甚至助纣为虐打开方便之门。
但值得欣喜的是财政部相关人士在不断向国外先进方式学习、不断适应经济生活新情况与新变化、不断调整准则与传统会计制度关系中，持续调整相关会计准则。这些为提升会计监督水平提供了重要的支持。比如在2017年底财政部颁布的《企业会计准则第21号——租赁（修订）（征求意见稿）》中我们就注意到这样一项减低职业判断空间的准则调整事项，也就是模糊了承租者对经营租赁与融资租赁的差别，把租赁资产中的低价值租赁与短期租赁刨除在外，剩下的列进资产负债表中明确资本负债，在损益端则分别计提折旧和融资费用。这样的调整，首先是保证经济实质会计处置的统一性，进而提高会计信息的有效性；其次避免会计人员在确认经营租赁与融资租赁实施行使选择权，避免了调节报表的空间，可以使会计人员在相关问题上摆脱压力，最后也可以使注册会计师在相关审计工作中公正执法，提高会计监督的质量。
因为相关规定要求，把经营租赁放进资产负债表中，让租赁和服务的会计处理再次出现较大差异，加之考虑到当前服务业飞速发展现状，21号准则修订稿中又列明辨别服务与租赁合同的具体方法，通过清晰定义“控制”及“已识别资产”区分服务与租赁。这些与时俱进的调整，使会计确认与计量依据更充分，也使审计工作提高准确率与效率，进一步强化会计监督。
当然我国调整租赁准则初衷之一也是为与国际会计准则接轨。会在来年下发并落实的有关国际财务报告准则（租赁）16号，其会对承租人的相关会计处理也做出此类调整。其实从已经于2018年初修订下发执行的金融工具确定与计量、金融资产转移和企业套期会计准则中，同样可发现到此变化，如22号准则中将金融资产分类由四类改为三类，可以简化金融资产认定复杂性，避免出现同类金融工具出现不同的会计处理结果，并简化较为复杂的金融工具减值要求和套期约定。与此同时，针对旧版会计准则中相对繁杂的金融资产划分准则与办法，新下发准则中把其大规模变化成合同现金流量特点与业务形式的两大鉴别根据，更加有利于会计职业判断。这种简化既可以提高会计信息透明度，也可以助力提升会计监督。另外，还能减少工作人员工作量，改善工作效率，确保会计工作为企业发展贡献力量。
此外按上一版22号准则规定，满足一定条件的嵌入衍生工具，应从金融资产整体合同中拆分出来，将其作为单独的衍生金融产品处理。但如无法对嵌入衍生工具进行独立计量，就应将整体合同的指定为以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融产品。由于该规定涉及的专业判断较多，无论是企业会计人员还是外部审计人员都无法保证对相同事项做出相同确认和计量。而在新准则中对上述规定进行了优化：整体合同的主合同为金融资产的，应将整体合同作为一个整体进行会计确认和计量，不再进行分拆处理；反之则继续沿用现行准则关于拆分的规定。这些简化都可以从标准，也就是“器”的角度使会计监督水平提升。
当然我们对会计准则的调整还抱有很多希望，比如能否学习国外的做法，在企业合并中确认“负商誉”，能否允许非流动资产减值的转回等，虽然结合国情目前准则的相关规定有合理之处，但是其对会计核算的客观性、真实性有损伤亦是不争的事实。
“术”与“器”其实是相辅相成的，好的会计准则不仅能够衔接好会计法和企业会计制度，在会计信息透明度逐渐提升的基础上，增强其合理性和科学性，避免各种影响，做好会计工作，也可以帮助企业内部审计的目标更加清晰，不断提高效率，而对于注册会计师等外部审计而言，简化、操作性更强、压缩了寻租空间、能够与时共进的会计准则，当然是会计监督的利器。
参考文献：
[1]李姝.公司会计信息失真剖析.山西财经大学学报，2012，（04）.
[2]李虹，田马飞.内部控制、法律环境与会计价值相关性.会计研究，2015，（06）.
[3]朱翠玲.论会计监督的作用与强化会计监督的思考[J].企业研究，理论版，2012，（04）.
作者简介：
杨清风，太平财产保险有限公司安徽分公司。
关键词：会计准则；会计监督
如何能够提供更公正、透明、规范和标准化的会计信息，帮助经济利益相关决策人利用会计信息正确分析经济体的现状和未来，做出正确决策选择，是会计界追求的理想境界。但在我国的会计实践中，由于种种问题存在，使会计信息缺乏公信力，既影响相关信息使用，也不利于诚信社会建设；在使一些绩差公司得以混迹同时，一些业绩优良企业也无法为公众正确认识，有损于社会良性价值观的确立。如何改进我国的会计监督，进一步提高会计信息的透明度和公信力，是本文讨论重点。
西方国家从过度相信市场自身调节，到逐步建立相对完善外部法律监督体系与行业自律相结合，走过了一个长期的过程，虽然有一些失败的教训，但也有不少可资借鉴的经验。如“安然事件”后，美国出台的《萨奥法案》就是从行业自律到外部法律监督的标志性事件。我国面临的情况与之有所不同，由于我国是从国家全面管控的计划经济在相对短时间转入的市场经济体制，会计监督不仅要完善法律监督，学习国外行业自律人文环境的培育也是要义。
由于我国实行相对严苛的上市审批制度，通常认为上市公司是我国各行业翘楚，但近年来上市公司财务造假屡见不鲜，从保千里（600074.SH）和中安消（600654.SH）虚增估值案，到雅百特跨国造假案。其中尤以雅百特造假案为甚，它们伪造国外政府公文以及整套虚假合同及单据，虚构销售回款等，共虚增收入近6亿元，利润超过2亿元，内控制度完全失效，外部监督也形如虚设，其中也不乏会计事务所深陷其中。2018年8月，证监会对某国内著名会计事务所在佳电股份（000922）审计不当行为做出处罚。而大量非上市企业财经违法事件更屡见不鲜，财经纪律混乱、预算约束不力、资金管理权责不分、企业偷漏税以及不当调整损益等，凡此等等都表明会计监督功能未能充分发挥效能。
在谈及造成会计监督不力原因时，我们认为有“术”与“器”两个方面问题。其一是“术”的问题，即主观方法问题，比如会计从业人员素质不高，无法正确理解准则，或是管理层给会计人员施加不恰当压力，现有内控制度得不到良好执行等，其二是“器”的问题，即会计执法标准或评价依据，一方面有会计法规的立法还存在空白的原因，也有各企业内部控制制度设计缺欠，当然会计准则缺乏可操作性，使外部监督效率下降也是导致监督不力的重要方面；如果能有效实现以上方面全面改进，当然可以提升会计监督水平。这里我们从“器”的角度，从准则调整角度，从提升会计人员可操作性和监督透明度的角度，讨论强化会计监督。
随着我国经济在上世纪90年代进入市场经济体制，我国也全面开始采用国际通行会计准则逐步代替传统会计制度（各个行业会计制度因行业不同而规定各异，弱化了会计信息可比性及其使用价值）。但由于早期制定的会计准则许多规定过于原则性，在会计确认与计量留下的自由裁量空间较大，要依赖会计人员职业判断作出选择。而过大的职业判断空间，就对会计监督提出不少挑战，其存在问题主要表现在以下两点：
过大的自由裁量空间，为企业操纵、調节报表提供了方便。会计人员在管理层授意或强制下，随意做出有利于企业追求的会计处置。例如，在分辨经营租赁与融资租赁时，承租者由于对长期租赁如果确认为融资租赁需要计入表内，会使资产负债率提升，导致所谓的报表恶化。而如计入经营租赁则无需在表内体现。由此许多企业希望将长期租赁确认为经营租赁，虽然现有的21号准则提出了认定融资租赁的5项标准，只要满足其一就应认定融资租赁。但这些认定标准从实践角度看都过于原则，企业可以通过拆分合同等方式，轻松绕过上述5项标准，不予认定融资租赁。
同样由于上述自由裁量空间，审计过程中，注册会计师虽然付出较多成本投入，但也无法判断企业行为规范与否，这样，一方面无法保证审计真实性与完整性，另一方面也为注册会计师权利寻租、甚至助纣为虐打开方便之门。
但值得欣喜的是财政部相关人士在不断向国外先进方式学习、不断适应经济生活新情况与新变化、不断调整准则与传统会计制度关系中，持续调整相关会计准则。这些为提升会计监督水平提供了重要的支持。比如在2017年底财政部颁布的《企业会计准则第21号——租赁（修订）（征求意见稿）》中我们就注意到这样一项减低职业判断空间的准则调整事项，也就是模糊了承租者对经营租赁与融资租赁的差别，把租赁资产中的低价值租赁与短期租赁刨除在外，剩下的列进资产负债表中明确资本负债，在损益端则分别计提折旧和融资费用。这样的调整，首先是保证经济实质会计处置的统一性，进而提高会计信息的有效性；其次避免会计人员在确认经营租赁与融资租赁实施行使选择权，避免了调节报表的空间，可以使会计人员在相关问题上摆脱压力，最后也可以使注册会计师在相关审计工作中公正执法，提高会计监督的质量。
因为相关规定要求，把经营租赁放进资产负债表中，让租赁和服务的会计处理再次出现较大差异，加之考虑到当前服务业飞速发展现状，21号准则修订稿中又列明辨别服务与租赁合同的具体方法，通过清晰定义“控制”及“已识别资产”区分服务与租赁。这些与时俱进的调整，使会计确认与计量依据更充分，也使审计工作提高准确率与效率，进一步强化会计监督。
当然我国调整租赁准则初衷之一也是为与国际会计准则接轨。会在来年下发并落实的有关国际财务报告准则（租赁）16号，其会对承租人的相关会计处理也做出此类调整。其实从已经于2018年初修订下发执行的金融工具确定与计量、金融资产转移和企业套期会计准则中，同样可发现到此变化，如22号准则中将金融资产分类由四类改为三类，可以简化金融资产认定复杂性，避免出现同类金融工具出现不同的会计处理结果，并简化较为复杂的金融工具减值要求和套期约定。与此同时，针对旧版会计准则中相对繁杂的金融资产划分准则与办法，新下发准则中把其大规模变化成合同现金流量特点与业务形式的两大鉴别根据，更加有利于会计职业判断。这种简化既可以提高会计信息透明度，也可以助力提升会计监督。另外，还能减少工作人员工作量，改善工作效率，确保会计工作为企业发展贡献力量。
此外按上一版22号准则规定，满足一定条件的嵌入衍生工具，应从金融资产整体合同中拆分出来，将其作为单独的衍生金融产品处理。但如无法对嵌入衍生工具进行独立计量，就应将整体合同的指定为以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融产品。由于该规定涉及的专业判断较多，无论是企业会计人员还是外部审计人员都无法保证对相同事项做出相同确认和计量。而在新准则中对上述规定进行了优化：整体合同的主合同为金融资产的，应将整体合同作为一个整体进行会计确认和计量，不再进行分拆处理；反之则继续沿用现行准则关于拆分的规定。这些简化都可以从标准，也就是“器”的角度使会计监督水平提升。
当然我们对会计准则的调整还抱有很多希望，比如能否学习国外的做法，在企业合并中确认“负商誉”，能否允许非流动资产减值的转回等，虽然结合国情目前准则的相关规定有合理之处，但是其对会计核算的客观性、真实性有损伤亦是不争的事实。
“术”与“器”其实是相辅相成的，好的会计准则不仅能够衔接好会计法和企业会计制度，在会计信息透明度逐渐提升的基础上，增强其合理性和科学性，避免各种影响，做好会计工作，也可以帮助企业内部审计的目标更加清晰，不断提高效率，而对于注册会计师等外部审计而言，简化、操作性更强、压缩了寻租空间、能够与时共进的会计准则，当然是会计监督的利器。
参考文献：
[1]李姝.公司会计信息失真剖析.山西财经大学学报，2012，（04）.
[2]李虹，田马飞.内部控制、法律环境与会计价值相关性.会计研究，2015，（06）.
[3]朱翠玲.论会计监督的作用与强化会计监督的思考[J].企业研究，理论版，2012，（04）.
作者简介：
杨清风，太平财产保险有限公司安徽分公司。