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【摘 要】研究审计延迟受到哪些因素的影响，可以为投资者发现公司的异常经营迹象提供可能，从而有助于其作出正确的投资决策。此外，通过分析导致审计报告较晚发布的原因，有助于明晰公司与事务所在这一事件中的不同责任，促进公众对审计结构与作用的了解。
【关键词】内部控制；有效性；审计延迟
文章编号：ISSN1006—656X（2014）03-0029-01
内部控制是否有效取决于内部控制设计的有效性与运行的有效性。不充分的控制可能会增加审计的成本，这是因为审计师在形成意见以前，需要对财务报表余额进行更广泛的测试。相反，充分有效的内部控制体系可以对财务报告的可靠性提供合理保证，同时也在一定程度上提高审计师的工作效率。
一、我国内部控制的制度背景
与国外发达国家相比，我国企业内部控制的建立起步较晚。在早期的内部控制建设中，参与内控建设的部门较多，包括人大常委会、财政部、证监会、中注协、银监会和国务院等。然而由于各部门大多独立工作、缺少配合，故所颁布的法律法规具有很强的行业针对性。此外，这些法律法规中所涉及的内容多为实务导向，未形成一个统领全局的综合性理论框架（比如类似于COSO框架等）。直至2008年，财政部等五部委在参考COSO框架并兼顾企业风险管理整合框架的基础上，结合我国国情出台了《企业内部控制基本规范》，从而对内部控制的内涵、目标、要素及原则等基本内容有了权威性的定位。随后，《企业内部控制配套指引》及《企业内部控制规范体系实施中相关问题解释的通知》等具体法规的颁布，大大推进了我国企业内部控制体系的建设。
二、我国审计延迟的现状分析
我国证监会规定，公开发行证券的公司应当在每个会计年度结束之日起4个月内将年度报告全文刊登在中国证监会指定的网站上。因此，审计延迟最长只能为120天。通过对2010， 2011及2012年度我国A股上市公司的审计延迟分析来看，绝大多数公司都能在证监会规定的期限内签署审计报告并随财务报告一同对外公布。虽然在2010及2011年仍然有极少数公司不能在4个月内完成审计工作，但从连续年度来看，这一现象在逐年减少，并且在2012年减少至零。此外，四成左右的上市公司签署审计报告迟于资产负债表日后90天，即集中于4月1日至4月30日。这一现象充分反映出目前我国上市公司普遍存在延迟披露的现象，信息披露质量普遍不高，投资者及时获取财务信息的需求不能得到很好满足。
三、内部控制有效性对审计延迟影响的理论分析
（一）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于缓和代理冲突
在现代企业中，对经理人员等代理人行为的直接监督几乎是不可能的。为了有效避免逆向选择，除了制定适合的补偿合约来实现激励相容外，更为有效的方式则是建立和完善企业自身的内部控制体系，同时聘请高质量的审计人员向外部及时传递其财务状况。通过企业内部的牵制与监督以缓解委托人与受托人之间的代理冲突，从而最大限度地确保管理层是基于股东利益来进行决策的。作为委托——代理双方的一项调节机制，内部控制为企业实现其经营目标、报告目标、合规目标和战略目标提供了合理保证。
（二）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于缓解信息不对称
一个有效的内部控制体系，为外部审计师开展审计工作带来了极大便利。在对企业进行风险评估时，当审计师发现公司内部控制设计合理且得到执行，就会认为公司的内部控制系统比较完善。在此基础上，审计师会选择在会计年度结束以前执行较多的控制测试，从而大大减少会计年度结束后所需要执行的实质性程序。因此，内部控制是否有效，会直接影响审计师需要执行的实质性程序的工作量。即是说，内部控制是否有效会影响审计师的工作效率，进而影响审计延迟。企业建立并完善自身的内部控制体系，提高自身信息透明度，为及时公布经审计的财务报表提供可能，从而能够向市场有效传递有关公司状态的信息，以缓解市场中的逆向选择问题。
（三）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于减少交易成本
一个有效的内部控制体系不仅可以提高企业信息的可靠性，还可以通过提高审计师的工作效率，为企业财务报告的及时披露提供可能，进而提高信息的相关性。若公司内部控制设计不合理，或虽设计合理但未得到执行，则表明公司的内部控制存在重大缺陷。此时，为将审计风险降至可接受的低水平，审计师会倾向于少做甚至不做控制测试，而选择在会计年度结束以后执行更多的实质性程序。这一行为增加了审计延迟，从而降低了所披露信息的经济价值。
会计信息的及时披露直接影响外部使用者的经济决策。进行信息传递是有成本的。当企业延迟披露会计信息时，外部使用者就不得不花费大量的人力、物力搜寻私人信息，从而以高额的代价来获取信息。企业及时地披露信息，有助于减少这些不必要的交易成本，大大提高企业的透明度，以使得外部使用者能够据此做出最佳决策。因此，及时披露会计信息有助于减少信息搜寻成本，并压缩私有信息持有者利用私有信息从事内幕交易的空间，从而提高资本市场的效率。
四、政策建议
（一）企业应完善公司治理
（1）提高信息透明度。只有提高信息透明度，才能使广大投资者对公司进行深入持续的评估，从而抑制控制性股东对公司的剥夺。从信息披露的方式来看，应设立专门负责信息披露的秘书、提高控制性股东内部交易的披露力度，以缓和企业与外部人之间的信息不对称。从信息披露的内容来看，不仅要披露证监会等监管机构所强制要求披露的内容，还应综合考虑内部小股东及外部潜在投资者所关注的信息。
（2）建立声誉机制。剥夺的根本动因，是控制性股东存在私人收益，从而导致其与其他股东之间出现利益分化（宁向东，2006）。为抑制这种剥夺行为，整个社会应该建立一个比较有效的声誉机制，让声誉在公司所追求盈利的过程中发挥作用。当控制性股东有剥夺小股东的行为并且被声誉机制记录下来后，这一事件就会在行业内形成一个负面评价。未来当该公司向社会融资时，其他潜在的股东就会参考这一评价来权衡收益与损失。当控制性股东意识到当前的决策行为会对自身造成负面影响并增加未来的融资风险后，其就会仔细衡量，从而大大降低出现剥夺行为的可能性。建立并完善声誉机制，可以约束控制性股东的自利行为，同时在公司与投资者之间构建一种信用关系。
（3）完善独立董事制度。应逐步完善独立董事制度，提高独立董事的话语权，以发挥其制衡与监督的作用。此外，应从战略管理的高度来建立评价和监控体系，使独立董事的工作深入到公司战略管理当中，以保障治理层与管理层之间的渠道通畅，使治理层的理念能够真正有效地传递到管理层、职能部门和员工的战略性工作中。
（二）监管机构应加强内部控制的法制建设
我国的内部控制法制建设还处于部门规章层面，并未上升至法律层面，且目前我国对上市公司管理层未按照规定披露的信息或者所披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的处罚较轻，仅对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告，并处以三万元以上三十万元以下的罚款。因此，为确保内部控制的有效执行及所披露信息的真实准确，监管机构应该在完善内部控制机制建设的同时，加强内部控制的法制建设，重点查处隐瞒内部控制缺陷或虚假披露内部控制有效性的行为，并加大对相关高管的处罚力度。
（三）行业组织督导企业内部控制的建设
内部控制体系的建立与完善是一个不断向前的动态过程，除企业自身的制度建设以外，还需要行业组织对其进行指导与监督。相关内控法规对财务报告内部控制与非财务报告内部控制提出了不同的审计要求。有鉴于此，行业组织在实践中应该有针对性地引导企业重点关注与财务报告有关的内部控制，适当关注非财务报告内部控制，即将内控建设重点定位于财务报告内部控制，但又不局限于其中。
参考文献：
[1]刘新琳，谈礼彦.审计延迟影响因素研究——基于上市公司的实证分析[J].财会通讯，2012（12）.
[2]步磊，范亚东.公司治理结构对内部控制有效性的影响研究[J].会计之友，2014（08）.
【关键词】内部控制；有效性；审计延迟
文章编号：ISSN1006—656X（2014）03-0029-01
内部控制是否有效取决于内部控制设计的有效性与运行的有效性。不充分的控制可能会增加审计的成本，这是因为审计师在形成意见以前，需要对财务报表余额进行更广泛的测试。相反，充分有效的内部控制体系可以对财务报告的可靠性提供合理保证，同时也在一定程度上提高审计师的工作效率。
一、我国内部控制的制度背景
与国外发达国家相比，我国企业内部控制的建立起步较晚。在早期的内部控制建设中，参与内控建设的部门较多，包括人大常委会、财政部、证监会、中注协、银监会和国务院等。然而由于各部门大多独立工作、缺少配合，故所颁布的法律法规具有很强的行业针对性。此外，这些法律法规中所涉及的内容多为实务导向，未形成一个统领全局的综合性理论框架（比如类似于COSO框架等）。直至2008年，财政部等五部委在参考COSO框架并兼顾企业风险管理整合框架的基础上，结合我国国情出台了《企业内部控制基本规范》，从而对内部控制的内涵、目标、要素及原则等基本内容有了权威性的定位。随后，《企业内部控制配套指引》及《企业内部控制规范体系实施中相关问题解释的通知》等具体法规的颁布，大大推进了我国企业内部控制体系的建设。
二、我国审计延迟的现状分析
我国证监会规定，公开发行证券的公司应当在每个会计年度结束之日起4个月内将年度报告全文刊登在中国证监会指定的网站上。因此，审计延迟最长只能为120天。通过对2010， 2011及2012年度我国A股上市公司的审计延迟分析来看，绝大多数公司都能在证监会规定的期限内签署审计报告并随财务报告一同对外公布。虽然在2010及2011年仍然有极少数公司不能在4个月内完成审计工作，但从连续年度来看，这一现象在逐年减少，并且在2012年减少至零。此外，四成左右的上市公司签署审计报告迟于资产负债表日后90天，即集中于4月1日至4月30日。这一现象充分反映出目前我国上市公司普遍存在延迟披露的现象，信息披露质量普遍不高，投资者及时获取财务信息的需求不能得到很好满足。
三、内部控制有效性对审计延迟影响的理论分析
（一）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于缓和代理冲突
在现代企业中，对经理人员等代理人行为的直接监督几乎是不可能的。为了有效避免逆向选择，除了制定适合的补偿合约来实现激励相容外，更为有效的方式则是建立和完善企业自身的内部控制体系，同时聘请高质量的审计人员向外部及时传递其财务状况。通过企业内部的牵制与监督以缓解委托人与受托人之间的代理冲突，从而最大限度地确保管理层是基于股东利益来进行决策的。作为委托——代理双方的一项调节机制，内部控制为企业实现其经营目标、报告目标、合规目标和战略目标提供了合理保证。
（二）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于缓解信息不对称
一个有效的内部控制体系，为外部审计师开展审计工作带来了极大便利。在对企业进行风险评估时，当审计师发现公司内部控制设计合理且得到执行，就会认为公司的内部控制系统比较完善。在此基础上，审计师会选择在会计年度结束以前执行较多的控制测试，从而大大减少会计年度结束后所需要执行的实质性程序。因此，内部控制是否有效，会直接影响审计师需要执行的实质性程序的工作量。即是说，内部控制是否有效会影响审计师的工作效率，进而影响审计延迟。企业建立并完善自身的内部控制体系，提高自身信息透明度，为及时公布经审计的财务报表提供可能，从而能够向市场有效传递有关公司状态的信息，以缓解市场中的逆向选择问题。
（三）内部控制有效性对审计延迟的抑制作用有助于减少交易成本
一个有效的内部控制体系不仅可以提高企业信息的可靠性，还可以通过提高审计师的工作效率，为企业财务报告的及时披露提供可能，进而提高信息的相关性。若公司内部控制设计不合理，或虽设计合理但未得到执行，则表明公司的内部控制存在重大缺陷。此时，为将审计风险降至可接受的低水平，审计师会倾向于少做甚至不做控制测试，而选择在会计年度结束以后执行更多的实质性程序。这一行为增加了审计延迟，从而降低了所披露信息的经济价值。
会计信息的及时披露直接影响外部使用者的经济决策。进行信息传递是有成本的。当企业延迟披露会计信息时，外部使用者就不得不花费大量的人力、物力搜寻私人信息，从而以高额的代价来获取信息。企业及时地披露信息，有助于减少这些不必要的交易成本，大大提高企业的透明度，以使得外部使用者能够据此做出最佳决策。因此，及时披露会计信息有助于减少信息搜寻成本，并压缩私有信息持有者利用私有信息从事内幕交易的空间，从而提高资本市场的效率。
四、政策建议
（一）企业应完善公司治理
（1）提高信息透明度。只有提高信息透明度，才能使广大投资者对公司进行深入持续的评估，从而抑制控制性股东对公司的剥夺。从信息披露的方式来看，应设立专门负责信息披露的秘书、提高控制性股东内部交易的披露力度，以缓和企业与外部人之间的信息不对称。从信息披露的内容来看，不仅要披露证监会等监管机构所强制要求披露的内容，还应综合考虑内部小股东及外部潜在投资者所关注的信息。
（2）建立声誉机制。剥夺的根本动因，是控制性股东存在私人收益，从而导致其与其他股东之间出现利益分化（宁向东，2006）。为抑制这种剥夺行为，整个社会应该建立一个比较有效的声誉机制，让声誉在公司所追求盈利的过程中发挥作用。当控制性股东有剥夺小股东的行为并且被声誉机制记录下来后，这一事件就会在行业内形成一个负面评价。未来当该公司向社会融资时，其他潜在的股东就会参考这一评价来权衡收益与损失。当控制性股东意识到当前的决策行为会对自身造成负面影响并增加未来的融资风险后，其就会仔细衡量，从而大大降低出现剥夺行为的可能性。建立并完善声誉机制，可以约束控制性股东的自利行为，同时在公司与投资者之间构建一种信用关系。
（3）完善独立董事制度。应逐步完善独立董事制度，提高独立董事的话语权，以发挥其制衡与监督的作用。此外，应从战略管理的高度来建立评价和监控体系，使独立董事的工作深入到公司战略管理当中，以保障治理层与管理层之间的渠道通畅，使治理层的理念能够真正有效地传递到管理层、职能部门和员工的战略性工作中。
（二）监管机构应加强内部控制的法制建设
我国的内部控制法制建设还处于部门规章层面，并未上升至法律层面，且目前我国对上市公司管理层未按照规定披露的信息或者所披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的处罚较轻，仅对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告，并处以三万元以上三十万元以下的罚款。因此，为确保内部控制的有效执行及所披露信息的真实准确，监管机构应该在完善内部控制机制建设的同时，加强内部控制的法制建设，重点查处隐瞒内部控制缺陷或虚假披露内部控制有效性的行为，并加大对相关高管的处罚力度。
（三）行业组织督导企业内部控制的建设
内部控制体系的建立与完善是一个不断向前的动态过程，除企业自身的制度建设以外，还需要行业组织对其进行指导与监督。相关内控法规对财务报告内部控制与非财务报告内部控制提出了不同的审计要求。有鉴于此，行业组织在实践中应该有针对性地引导企业重点关注与财务报告有关的内部控制，适当关注非财务报告内部控制，即将内控建设重点定位于财务报告内部控制，但又不局限于其中。
参考文献：
[1]刘新琳，谈礼彦.审计延迟影响因素研究——基于上市公司的实证分析[J].财会通讯，2012（12）.
[2]步磊，范亚东.公司治理结构对内部控制有效性的影响研究[J].会计之友，2014（08）.