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摘要：本文对战略成本管理进行了柔性化分析与研究，阐述了柔性的本质及柔性管理的特点，探讨了柔性管理思想在战略成本管理中的体现，分析了战略成本管理柔性化的具体内容。
关键词：柔性管理 战略成本管理 柔性分析
一、柔性本质及柔性管理的特点
所谓“柔性（flexiblity）”是指柔软性和灵活性。它是针对环境的变化和不确定性而形成或设置的。根据Malecki的观点，柔性的本质表现为可提升事物的环境适应度以及增加其抗风险的能力。而柔性管理作为现代企业管理发展的方向正在逐步兴起, 其特点主要是能根据顾客个性化的需求，适时调整生产模式，采用小批量多品种的生产方式，获得竞争优势，充分体现了以人为本的思想。企业只有具有了柔性管理的思想，才有助于在复杂动态的环境中增强战略的预见能力与应变能力，从而建立持续的竞争优势。
二、柔性管理思想在战略成本管理中的体现
（一）多元化经营思想
为满足消费者追求差异化、个性化的需求，企业往往采取多元化的经营思想。艾克（Aaker,1988）认为，多元化经营战略是取得成本竞争优势的有效方法之一，有助于加强企业战略的弹性。采取多元化经营战略，体现了柔性管理思想，随着消费者需求的转变，适时调整经营战略，由“专业化”走向“多元化”，采取多品种的生产模式。但多品种生产在满足顾客多样化需求的同时，也伴随着多样化成本的上升。所谓多样化成本就是与产品品种相关的成本。据统计资料表明，多样化程度提高1倍，单位成本就会上升20—25%。为解决这一问题，需要我们进一步探求战略成本管理实施过程中降低成本的方法与途径。
（二）成本领先与差别化相结合的战略思想
战略成本管理能将不同的具体竞争战略组合起来，进而形成多种不同的战略灵活组织企业的成本管理。企业通常结合自身的特点以及外部环境变化，定位相对竞争优势战略。一般来讲，企业很难将低成本战略与差异化战略相结合形成一种新的竞争战略，因为差异化往往伴随着更多的成本费用。但随着生产技术的发展，柔性制造技术的应用，零件标准化、通用化的发展和成组技术的应用，以及生产组织形式的转变，先进的适时生产系统、零库存、全面质量管理等系统的采用，使成本领先与差别化战略得以实现，又不增加多少成本费用。
（三）作业管理思想
作业管理是一种管理新概念，认为企业中作业的设立是以满足顾客要求为目的的，由此而设立的前后有续作业集合体，又称为“作业链”。企业产品的生产需经过多道工序，多重作业，作业的完成需消耗一定的资源，因而作业的产出具有一定的价值，并依次转移到下一作业中，直至最终产品的形成，并提供给企业外部的客户，以满足他们的需求。与作业管理相适应的作业成本法是战略成本管理中最基本的方法之一。作业成本法通过成本动因分析将企业的所有作业区分为增值作业和非增值作业，并追本溯源对不增加价值的作业进行计量和分析，从而有效地杜绝浪费、改善企业的经营管理战略。
三、战略成本管理柔性分析的具体内容
战略成本管理柔性分析，是对战略成本管理理论的延伸和发展，有助于企业在动态环境中获得持续的竞争优势，其基本内容主要包括价值链柔性分析、战略定位柔性分析、成本动因柔性分析。
（一）价值链的柔性分析
价值链思想认为，从原材料的供应到向用户提供最终产品，可以分为既相互独立又相互联系的多个价值活动，这些价值活动形成一个独特的价值链，也是企业的价值增值过程。将基本的原材料到最终用户之间的价值链分解成与战略相关的活动，以便理解成本的性质和差异产生的原因，便是价值链分析。价值链的柔性分析内容主要包括外部价值链的分解与整合以及内部价值链的优化。
第一，外部价值链的分解与整合。外部价值链主要包括竞争对手价值链和行业价值链，随着信息技术的发展和互联网络技术的普及，企业的边界得到了扩展，使得企业生产成本价值链分解于全球范围之内。同时，随着社会分工程度的细化，使得价值链上的增值环节变得越来越多。因此，战略成本管理要求企业从所处的竞争环境出发，一方面，通过对竞争对手企业的价值链进行科学分析，精准测算，与自己的同类产品进行比较，找出优势所在，保持或增强相对竞争优势，放弃一些不具优势或非核心的增值环节。另一方面，企业可与处于价值链上的其他企业共同合作，吸收、利用其它企业的有利资源，弥补自身的缺陷和不足，构建行业价值链，实现双赢。在这个价值链上企业发挥各自最大的优势环节，不但能够大幅度降低成本，实现更多利润，而且还能提高企业的核心竞争力。
第二，内部价值链优化。新经济环境下，企业经济运作呈现的新特征，使企业成本管理的范围从生产过程转移到产品的整个生命周期。包括产品开发和设计、产品的生产和营销、产品的配送及售后服务整条成本链的管理，降低成本的着眼点从对生产成本的单一控制上转移到从整体上优化企业的业务流程、组织结构和信息系统。优化内部价值链的关键在于实施业务流程柔性化管理、组织结构柔性化管理和信息系统柔性化管理。业务流程柔性化成本管理应将企业内部价值链上的采购、生产、销售等环节协调发展，有机结合，降低企业内部的生产成本、管理费用、销售费用等。组织结构柔性取决于组织外部的竞争状况、技术变化及社会变革以及组织内部的结构弹性、组织成员对变化的适应性。柔性化组织结构，不仅满足企业目标的要求，而且适应环境变化，促使企业员工不断提高素质，增强组织的战斗力。信息柔性化管理要求企业收集和加工的成本信息是多样化、多方位、多渠道的，可及时、准确、高效的反映市场经济因素的变化情况。
（二）成本动因柔性分析
美国学者罗曼诺认为成本动因是“表示某一特定作业和一系列成本之间的因果关系。”因为企业的成本总是由一组成本动因来控制，而每一个成本动因都可能成为企业独特的竞争优势来源。所以进行成本动因分析可为企业改变成本地位，增强竞争力提供契机。从战略成本管理的角度来看，成本动因主要包括决定企业整体成本定位的结构性成本动因和围绕企业的作业概念展开的微观层次上的执行性成本动因。无论是结构性成本动因还是执行性成本动因，都是动态的、可变的、灵活的。 结构性成本动因分析就是分析各项成本驱动因素以及它们之间的相互作用对价值链活动成本的影响。对于结构性成本动因而言，企业在采用高新技术、扩大规模追求产品多样化的同时，要坚持适度原则，考虑成本效益问题，并不是柔性程度越大越好，重点应考虑企业如何确定适当的规模和业务范围、及所采用的技术等。这些方面的考虑是企业在经济结构层面的战略选择，能够改变企业的“成本地位”。
执行性成本动因分析是在企业基础经济结构既定的情况下，提高各种生产执行性因素的能动性及优化它们的组合，从而降低价值链总成本。对于执行性成本动因而言，一般认为柔性程度越大越好。因为不论是提高企业内部资源运用的程度、协调优化价值链还是加强全面质量管理、全面成本管理、促进企业参与，都有利于成本的持续下降，且为战略成本管理目标的实现提供效率保证。
（三）战略定位柔性分析
战略定位通俗地讲，是指企业在赖以生存和发展的市场上，选取什么样的竞争武器与竞争者相抗衡。企业为提高自身的竞争优势、更有效地实现企业目标，制定一系列的动态规则和应对方案，以适应市场份额和顾客需求变化的过程就称为战略定位柔性化。在战略管理中，应根据企业产品所处的生命周期与所占市场份额的不同，灵活实施战略定位，采用不同的成本管理方式。即当企业产品处于引入期，战略管理的重点应放在设计、差异化和营销上；处于成长期，随着竞争的不断加剧，战略管理的重点应转移到新产品的开发和产品定价上；处于成熟期，市场竞争趋于白热化，战略管理的重点应放在提升质量和服务上；处于衰退期，企业产品渐渐失去竞争力和市场份额，应果断采取放弃战略，为新产品或新服务的开发，保留资源。当今世界是一个开放的世界，处于全球竞争的企业必然受到全球经济形势和技术以及内外部环境不断变化的深刻影响，其战略定位必须随着内外环境的变化而变化。
随着市场竞争全球化、信息系统网络化、产品多元化、服务理念顾客化等各种内外环境的变化，客观上要求成本管理具有适应环境变化和处理各种不确定性的能力。战略成本管理具有柔性和创新性，不仅能迅速、灵活的应对瞬息万变的市场变化，而且有利于企业进行动态成本管理，形成核心竞争力。■
参考文献：
①秦娟，贡志国．基于柔性战略的管理会计运用浅探[J]. 财会通讯，2010（1）
②王璐，李朋林．企业管理的柔性化策略[J]. 技术与创新管理，2008（4）
（龚翔宇，1971年生，重庆酉阳人，长江师范学院讲师。研究方向：企业管理）
关键词：柔性管理 战略成本管理 柔性分析
一、柔性本质及柔性管理的特点
所谓“柔性（flexiblity）”是指柔软性和灵活性。它是针对环境的变化和不确定性而形成或设置的。根据Malecki的观点，柔性的本质表现为可提升事物的环境适应度以及增加其抗风险的能力。而柔性管理作为现代企业管理发展的方向正在逐步兴起, 其特点主要是能根据顾客个性化的需求，适时调整生产模式，采用小批量多品种的生产方式，获得竞争优势，充分体现了以人为本的思想。企业只有具有了柔性管理的思想，才有助于在复杂动态的环境中增强战略的预见能力与应变能力，从而建立持续的竞争优势。
二、柔性管理思想在战略成本管理中的体现
（一）多元化经营思想
为满足消费者追求差异化、个性化的需求，企业往往采取多元化的经营思想。艾克（Aaker,1988）认为，多元化经营战略是取得成本竞争优势的有效方法之一，有助于加强企业战略的弹性。采取多元化经营战略，体现了柔性管理思想，随着消费者需求的转变，适时调整经营战略，由“专业化”走向“多元化”，采取多品种的生产模式。但多品种生产在满足顾客多样化需求的同时，也伴随着多样化成本的上升。所谓多样化成本就是与产品品种相关的成本。据统计资料表明，多样化程度提高1倍，单位成本就会上升20—25%。为解决这一问题，需要我们进一步探求战略成本管理实施过程中降低成本的方法与途径。
（二）成本领先与差别化相结合的战略思想
战略成本管理能将不同的具体竞争战略组合起来，进而形成多种不同的战略灵活组织企业的成本管理。企业通常结合自身的特点以及外部环境变化，定位相对竞争优势战略。一般来讲，企业很难将低成本战略与差异化战略相结合形成一种新的竞争战略，因为差异化往往伴随着更多的成本费用。但随着生产技术的发展，柔性制造技术的应用，零件标准化、通用化的发展和成组技术的应用，以及生产组织形式的转变，先进的适时生产系统、零库存、全面质量管理等系统的采用，使成本领先与差别化战略得以实现，又不增加多少成本费用。
（三）作业管理思想
作业管理是一种管理新概念，认为企业中作业的设立是以满足顾客要求为目的的，由此而设立的前后有续作业集合体，又称为“作业链”。企业产品的生产需经过多道工序，多重作业，作业的完成需消耗一定的资源，因而作业的产出具有一定的价值，并依次转移到下一作业中，直至最终产品的形成，并提供给企业外部的客户，以满足他们的需求。与作业管理相适应的作业成本法是战略成本管理中最基本的方法之一。作业成本法通过成本动因分析将企业的所有作业区分为增值作业和非增值作业，并追本溯源对不增加价值的作业进行计量和分析，从而有效地杜绝浪费、改善企业的经营管理战略。
三、战略成本管理柔性分析的具体内容
战略成本管理柔性分析，是对战略成本管理理论的延伸和发展，有助于企业在动态环境中获得持续的竞争优势，其基本内容主要包括价值链柔性分析、战略定位柔性分析、成本动因柔性分析。
（一）价值链的柔性分析
价值链思想认为，从原材料的供应到向用户提供最终产品，可以分为既相互独立又相互联系的多个价值活动，这些价值活动形成一个独特的价值链，也是企业的价值增值过程。将基本的原材料到最终用户之间的价值链分解成与战略相关的活动，以便理解成本的性质和差异产生的原因，便是价值链分析。价值链的柔性分析内容主要包括外部价值链的分解与整合以及内部价值链的优化。
第一，外部价值链的分解与整合。外部价值链主要包括竞争对手价值链和行业价值链，随着信息技术的发展和互联网络技术的普及，企业的边界得到了扩展，使得企业生产成本价值链分解于全球范围之内。同时，随着社会分工程度的细化，使得价值链上的增值环节变得越来越多。因此，战略成本管理要求企业从所处的竞争环境出发，一方面，通过对竞争对手企业的价值链进行科学分析，精准测算，与自己的同类产品进行比较，找出优势所在，保持或增强相对竞争优势，放弃一些不具优势或非核心的增值环节。另一方面，企业可与处于价值链上的其他企业共同合作，吸收、利用其它企业的有利资源，弥补自身的缺陷和不足，构建行业价值链，实现双赢。在这个价值链上企业发挥各自最大的优势环节，不但能够大幅度降低成本，实现更多利润，而且还能提高企业的核心竞争力。
第二，内部价值链优化。新经济环境下，企业经济运作呈现的新特征，使企业成本管理的范围从生产过程转移到产品的整个生命周期。包括产品开发和设计、产品的生产和营销、产品的配送及售后服务整条成本链的管理，降低成本的着眼点从对生产成本的单一控制上转移到从整体上优化企业的业务流程、组织结构和信息系统。优化内部价值链的关键在于实施业务流程柔性化管理、组织结构柔性化管理和信息系统柔性化管理。业务流程柔性化成本管理应将企业内部价值链上的采购、生产、销售等环节协调发展，有机结合，降低企业内部的生产成本、管理费用、销售费用等。组织结构柔性取决于组织外部的竞争状况、技术变化及社会变革以及组织内部的结构弹性、组织成员对变化的适应性。柔性化组织结构，不仅满足企业目标的要求，而且适应环境变化，促使企业员工不断提高素质，增强组织的战斗力。信息柔性化管理要求企业收集和加工的成本信息是多样化、多方位、多渠道的，可及时、准确、高效的反映市场经济因素的变化情况。
（二）成本动因柔性分析
美国学者罗曼诺认为成本动因是“表示某一特定作业和一系列成本之间的因果关系。”因为企业的成本总是由一组成本动因来控制，而每一个成本动因都可能成为企业独特的竞争优势来源。所以进行成本动因分析可为企业改变成本地位，增强竞争力提供契机。从战略成本管理的角度来看，成本动因主要包括决定企业整体成本定位的结构性成本动因和围绕企业的作业概念展开的微观层次上的执行性成本动因。无论是结构性成本动因还是执行性成本动因，都是动态的、可变的、灵活的。 结构性成本动因分析就是分析各项成本驱动因素以及它们之间的相互作用对价值链活动成本的影响。对于结构性成本动因而言，企业在采用高新技术、扩大规模追求产品多样化的同时，要坚持适度原则，考虑成本效益问题，并不是柔性程度越大越好，重点应考虑企业如何确定适当的规模和业务范围、及所采用的技术等。这些方面的考虑是企业在经济结构层面的战略选择，能够改变企业的“成本地位”。
执行性成本动因分析是在企业基础经济结构既定的情况下，提高各种生产执行性因素的能动性及优化它们的组合，从而降低价值链总成本。对于执行性成本动因而言，一般认为柔性程度越大越好。因为不论是提高企业内部资源运用的程度、协调优化价值链还是加强全面质量管理、全面成本管理、促进企业参与，都有利于成本的持续下降，且为战略成本管理目标的实现提供效率保证。
（三）战略定位柔性分析
战略定位通俗地讲，是指企业在赖以生存和发展的市场上，选取什么样的竞争武器与竞争者相抗衡。企业为提高自身的竞争优势、更有效地实现企业目标，制定一系列的动态规则和应对方案，以适应市场份额和顾客需求变化的过程就称为战略定位柔性化。在战略管理中，应根据企业产品所处的生命周期与所占市场份额的不同，灵活实施战略定位，采用不同的成本管理方式。即当企业产品处于引入期，战略管理的重点应放在设计、差异化和营销上；处于成长期，随着竞争的不断加剧，战略管理的重点应转移到新产品的开发和产品定价上；处于成熟期，市场竞争趋于白热化，战略管理的重点应放在提升质量和服务上；处于衰退期，企业产品渐渐失去竞争力和市场份额，应果断采取放弃战略，为新产品或新服务的开发，保留资源。当今世界是一个开放的世界，处于全球竞争的企业必然受到全球经济形势和技术以及内外部环境不断变化的深刻影响，其战略定位必须随着内外环境的变化而变化。
随着市场竞争全球化、信息系统网络化、产品多元化、服务理念顾客化等各种内外环境的变化，客观上要求成本管理具有适应环境变化和处理各种不确定性的能力。战略成本管理具有柔性和创新性，不仅能迅速、灵活的应对瞬息万变的市场变化，而且有利于企业进行动态成本管理，形成核心竞争力。■
参考文献：
①秦娟，贡志国．基于柔性战略的管理会计运用浅探[J]. 财会通讯，2010（1）
②王璐，李朋林．企业管理的柔性化策略[J]. 技术与创新管理，2008（4）
（龚翔宇，1971年生，重庆酉阳人，长江师范学院讲师。研究方向：企业管理）