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摘要：高校会计制度实施10年后，目前已明显无法满足管理的需要，文章针对其存在的问题，从核算基础、非税收入、固定资产、财务报告体系等核算方面存在的问题提出完善的建议。
关键词：高校；会计制度；非税收入；固定资产；财务报告体系
《高等学校会计制度》自1998年1月1日颁布实施以来已经10年，10年以来高校会计核算新生业务不断增多，现有的会计核算模式已明显滞后于新形势的需要。高校会计核算应转变观念，合理创新。
一、高校会计制度存在的问题
（一）核算基础为收付实现制
现行高校财务会计制度规定“高等学校的会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制。”但是，目前我国的国情决定了高校的主要经济活动还是事业性收支，所以收付实现制实质上成为高校最基本、最主要的核算基础。但收付实现制存在以下缺陷：
随着高校新业务的增多，收付实现制作为高校会计核算的基础已明显凸现出许多局限性。收付实现制对收入和费用的确定是以款项的实际收付为基准，但对于高校工程款、设备款等大额款项采用分期付款，或按合同规定在采购完成后要保留一部分余款（如质保金）留待以后支付，以及会计期末应付未付的款项如必须在当年决算中列支，但由于拨款时间太晚而不能及时支付的款项等。运用收付实现制根本无法对复杂多样的新业务进行客观恰当的处理。
收付实现制不能正确进行成本和费用核算,不能准确提供生均培养成本信息，也不能客观地反映高校事业活动中的应付未付，如借入资金的利息等,这部分“隐性债务”,在实际支付时才反映为支出。此外，高校的应收款项中除基建借款外，有相当大的部分为垫付款未核销数，实际上已形成了事业支出。按照收付实现制进行核算，虚增了高校可支配财务资金，必然导致高校的财务状况失实，掩盖了高校潜在的财务危机,有可能对学校的决策产生错误导向,不利于防范和化解高校财务风险。
学校收取的学费或培养费,在实际收到时确认为收入,但许多培养工作是跨年度的,相关支出也许在下年度才发生,年度间缺乏收入和支出的配比，掩盖了高校各个时期业务的真实情况。
（二）学费等非税收入的核算不科学
非税收入现行的会计核算程序和方法为：收取非税收入时，借记“现金或银行存款”，贷记“应缴财政专户款”；上缴财政时，借记“应缴财政专户款”，贷记“现金或银行存款”；财政核拨时，借记“银行存款”，贷记“事业收入”。现行会计核算方法存在以下问题：
1、不能及时反映学校的实际收入。事业收入不是在收取环节而是在核拨环节确认，这就导致财政核拨的事业收入与本年实际收取的金额不一致，即会计核算中的事业收入并非本年度实际实现的收入，从而导致收入与支出的不能配比。
2、虚增了学校的负债，提高了学校的资产负债率。由于收取的部分学费、住宿暂存在学校的账户上，放在应缴财政专户科目的贷方，则原先应为学校的收入，现在却为学校的负债，使得学校的资产负债率有了较大的提高，对于有大量贷款的学校来说，不利于银行对学校的评级，使得学校的融资变得更为困难。
3、造成了学校的资产不实。由于上缴和回拨的时间差，使得本应为学校的货币资金却大量在途，再加上现行的会计处理方法，减少了学校的资产，降低了银行对学校资信评级。
4、不利于学校的财务管理。学校的收取的费用有普通学生、成教学生的学费住宿费和各种考级费用等，上缴时可以分类进行，但是回拨时按预算数进行回拨，财务上需根据回拨数确认收入，两者不相对应，造成了一定的误差，不利于财务管理。
（三）高校资产严重不实
根据高校会计制度规定，固定资产只核算原值，不计提折旧，仅设置“固定资产”、“固定基金”两个对应的会计科目核算固定资产的增减变动，固定资产的账面价值除了清理报废外，入账后数据一直不变。由于固定资产的账面价值只反映历史成本，使固定资产的账面价值与实际价值相背离，并使的资产负债表中的账面余额不能反映其真实情况，从而导致资产虚增。这种会计核算方法既违背了会计核算的配比原则，也违背了会计核算的真实性原则。
（四）高校财务报告体系不健全
高校目前的会计报表仅有资产负债表、收入支出表、附表及收支情况说明，缺少现金流量表及会计报表附注，没有建立会计信息披露制度。
同时，未设置教育成本核算科目，且会计年度和教学年度不一致，不利于教育成本的核算。
二、完善高校会计制度的建议
（一）将核算基础改为权责发生制
权责发生制对收入和费用的确认是以权利和义务（责任）是否在本期实际发生为标准，而不管其款项是否在本期收到或支付。运用权责发生制，以上述业务为例，可作如下处理：业务在发生时按总金额借记支出类科目，将应付金额贷记“应付及暂存款”，在实际支付款项时借记“应付及暂存款”，贷记“银行存款”。
（二）加强非税收入的核算
要从根本上解决现行高校非税收入中存在的问题，我们应遵循实质重于形式的会计原则，对非税收入上缴的核算进行重新设计。在收到学费、住宿费时应确认事业收入，不再通过“应缴财政专户款”进行过渡，核算过程为：收取学费时，借记“现金或银行存款”，贷记“事业收入”；上缴财政专户时，需增加一个资产类科目“财政专户存款”进行核算，借记“财政专户存款”，贷记“银行存款”；当非税收入回拨时，借记“银行存款”，贷记“财政专户存款”。
事业收入贷方余额即为实际实现非税收入，财政专户存款的借方余额为学校已上缴而未拨回数。这样对原来的核算体系和会计报表变化最少，只需在资产方增加一个会计科目“财政专户存款”，会计科目的性质和使用同“银行存款”，在资产负债表的资产方增加一行“财政专户存款”，填列的数值为财政专户存款会计科目的余额。同时可满足各方对信息的需要，便于掌握学校收入的汇缴、拨回等情况，使学校的资产、银行存款和在财政专户上的存款得以一目了然。
（三）强化固定资产核算，建议增加“累计折旧”与“固定资产减值准备”会计科目
“累计折旧”作为固定资产的备抵科目，高校应选择合理的折旧方法计提折旧。计提时折旧借记“固定基金”，贷记“累计折旧”；在年度终了，对固定资产进行逐项检查，对存在发生减值迹象的固定资产计提减值准备，借记“固定基金”，贷记“固定资产减值”。
（四）重新构建高校财务报告体系
1、充实财务报告的内容。将原有高校会计报表更新为资产负债表、收入、支出和基金变动表、基本数字表、教育成本报表、现金流量表、财务报表附注、高校财务状况、经营业绩等情况的陈述性说明以及其他必要的信息。
2、建立财务报告公开披露和外部审计制度，缩小与企业会计在报表内容和信息披露方面的差异。
3、增加报送按学年度（9月1日至次年8月31日）编制的会计报表，以反映高校财务收支的真实情况，为高校实施教育成本核算提供可靠依据。
（五）增设教育成本核算科目
增设教育成本核算科目，反映和监督在培养各类高级专门人才过程中某一阶段的全部耗费。该账户为费用类账户，其账户结构为：借方归集某一会计期间的费用,贷方反映成本核算对象转出的实际成本，期末余额表示在某一会计期间内尚未完成的成本核算对象已发生的实际成本。为配合教育成本的核算,可以将现行的会计年度改为每年的9月1日至次年的8月31日,这样与教学年度相一致,可以更准确地核算教育成本。
参考文献：
1、刘玉廷.我国政府会计改革的若干问题[J].会计研究,2004(9).
2、中华人民共和国财政部、教育部.高等学校会计制度(试行)[M].中国财政经济出版社,1998.
3、讲座编写组.《高等学校会计制度》讲座[M].中国人民大学出版社,1998.
4、刘蓉.对高校教育成本核算问题的分析与思考[J].财会研究,2005(7).
5、阮丽芬.民办高校财务会计制度初探[J].财会研究,2005(11).
6、葛家澎.建立中国财务会计概念框架的总体设想[J].会计研究,2004(1).
7、郭振伟.高校会计核算问题若干探讨[J].经济研究导刊,2008(6).
8、黄建妮.改进高校会计核算的建议[J].财会通讯,2008(5).
（作者单位：中国海洋大学）
关键词：高校；会计制度；非税收入；固定资产；财务报告体系
《高等学校会计制度》自1998年1月1日颁布实施以来已经10年，10年以来高校会计核算新生业务不断增多，现有的会计核算模式已明显滞后于新形势的需要。高校会计核算应转变观念，合理创新。
一、高校会计制度存在的问题
（一）核算基础为收付实现制
现行高校财务会计制度规定“高等学校的会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制。”但是，目前我国的国情决定了高校的主要经济活动还是事业性收支，所以收付实现制实质上成为高校最基本、最主要的核算基础。但收付实现制存在以下缺陷：
随着高校新业务的增多，收付实现制作为高校会计核算的基础已明显凸现出许多局限性。收付实现制对收入和费用的确定是以款项的实际收付为基准，但对于高校工程款、设备款等大额款项采用分期付款，或按合同规定在采购完成后要保留一部分余款（如质保金）留待以后支付，以及会计期末应付未付的款项如必须在当年决算中列支，但由于拨款时间太晚而不能及时支付的款项等。运用收付实现制根本无法对复杂多样的新业务进行客观恰当的处理。
收付实现制不能正确进行成本和费用核算,不能准确提供生均培养成本信息，也不能客观地反映高校事业活动中的应付未付，如借入资金的利息等,这部分“隐性债务”,在实际支付时才反映为支出。此外，高校的应收款项中除基建借款外，有相当大的部分为垫付款未核销数，实际上已形成了事业支出。按照收付实现制进行核算，虚增了高校可支配财务资金，必然导致高校的财务状况失实，掩盖了高校潜在的财务危机,有可能对学校的决策产生错误导向,不利于防范和化解高校财务风险。
学校收取的学费或培养费,在实际收到时确认为收入,但许多培养工作是跨年度的,相关支出也许在下年度才发生,年度间缺乏收入和支出的配比，掩盖了高校各个时期业务的真实情况。
（二）学费等非税收入的核算不科学
非税收入现行的会计核算程序和方法为：收取非税收入时，借记“现金或银行存款”，贷记“应缴财政专户款”；上缴财政时，借记“应缴财政专户款”，贷记“现金或银行存款”；财政核拨时，借记“银行存款”，贷记“事业收入”。现行会计核算方法存在以下问题：
1、不能及时反映学校的实际收入。事业收入不是在收取环节而是在核拨环节确认，这就导致财政核拨的事业收入与本年实际收取的金额不一致，即会计核算中的事业收入并非本年度实际实现的收入，从而导致收入与支出的不能配比。
2、虚增了学校的负债，提高了学校的资产负债率。由于收取的部分学费、住宿暂存在学校的账户上，放在应缴财政专户科目的贷方，则原先应为学校的收入，现在却为学校的负债，使得学校的资产负债率有了较大的提高，对于有大量贷款的学校来说，不利于银行对学校的评级，使得学校的融资变得更为困难。
3、造成了学校的资产不实。由于上缴和回拨的时间差，使得本应为学校的货币资金却大量在途，再加上现行的会计处理方法，减少了学校的资产，降低了银行对学校资信评级。
4、不利于学校的财务管理。学校的收取的费用有普通学生、成教学生的学费住宿费和各种考级费用等，上缴时可以分类进行，但是回拨时按预算数进行回拨，财务上需根据回拨数确认收入，两者不相对应，造成了一定的误差，不利于财务管理。
（三）高校资产严重不实
根据高校会计制度规定，固定资产只核算原值，不计提折旧，仅设置“固定资产”、“固定基金”两个对应的会计科目核算固定资产的增减变动，固定资产的账面价值除了清理报废外，入账后数据一直不变。由于固定资产的账面价值只反映历史成本，使固定资产的账面价值与实际价值相背离，并使的资产负债表中的账面余额不能反映其真实情况，从而导致资产虚增。这种会计核算方法既违背了会计核算的配比原则，也违背了会计核算的真实性原则。
（四）高校财务报告体系不健全
高校目前的会计报表仅有资产负债表、收入支出表、附表及收支情况说明，缺少现金流量表及会计报表附注，没有建立会计信息披露制度。
同时，未设置教育成本核算科目，且会计年度和教学年度不一致，不利于教育成本的核算。
二、完善高校会计制度的建议
（一）将核算基础改为权责发生制
权责发生制对收入和费用的确认是以权利和义务（责任）是否在本期实际发生为标准，而不管其款项是否在本期收到或支付。运用权责发生制，以上述业务为例，可作如下处理：业务在发生时按总金额借记支出类科目，将应付金额贷记“应付及暂存款”，在实际支付款项时借记“应付及暂存款”，贷记“银行存款”。
（二）加强非税收入的核算
要从根本上解决现行高校非税收入中存在的问题，我们应遵循实质重于形式的会计原则，对非税收入上缴的核算进行重新设计。在收到学费、住宿费时应确认事业收入，不再通过“应缴财政专户款”进行过渡，核算过程为：收取学费时，借记“现金或银行存款”，贷记“事业收入”；上缴财政专户时，需增加一个资产类科目“财政专户存款”进行核算，借记“财政专户存款”，贷记“银行存款”；当非税收入回拨时，借记“银行存款”，贷记“财政专户存款”。
事业收入贷方余额即为实际实现非税收入，财政专户存款的借方余额为学校已上缴而未拨回数。这样对原来的核算体系和会计报表变化最少，只需在资产方增加一个会计科目“财政专户存款”，会计科目的性质和使用同“银行存款”，在资产负债表的资产方增加一行“财政专户存款”，填列的数值为财政专户存款会计科目的余额。同时可满足各方对信息的需要，便于掌握学校收入的汇缴、拨回等情况，使学校的资产、银行存款和在财政专户上的存款得以一目了然。
（三）强化固定资产核算，建议增加“累计折旧”与“固定资产减值准备”会计科目
“累计折旧”作为固定资产的备抵科目，高校应选择合理的折旧方法计提折旧。计提时折旧借记“固定基金”，贷记“累计折旧”；在年度终了，对固定资产进行逐项检查，对存在发生减值迹象的固定资产计提减值准备，借记“固定基金”，贷记“固定资产减值”。
（四）重新构建高校财务报告体系
1、充实财务报告的内容。将原有高校会计报表更新为资产负债表、收入、支出和基金变动表、基本数字表、教育成本报表、现金流量表、财务报表附注、高校财务状况、经营业绩等情况的陈述性说明以及其他必要的信息。
2、建立财务报告公开披露和外部审计制度，缩小与企业会计在报表内容和信息披露方面的差异。
3、增加报送按学年度（9月1日至次年8月31日）编制的会计报表，以反映高校财务收支的真实情况，为高校实施教育成本核算提供可靠依据。
（五）增设教育成本核算科目
增设教育成本核算科目，反映和监督在培养各类高级专门人才过程中某一阶段的全部耗费。该账户为费用类账户，其账户结构为：借方归集某一会计期间的费用,贷方反映成本核算对象转出的实际成本，期末余额表示在某一会计期间内尚未完成的成本核算对象已发生的实际成本。为配合教育成本的核算,可以将现行的会计年度改为每年的9月1日至次年的8月31日,这样与教学年度相一致,可以更准确地核算教育成本。
参考文献：
1、刘玉廷.我国政府会计改革的若干问题[J].会计研究,2004(9).
2、中华人民共和国财政部、教育部.高等学校会计制度(试行)[M].中国财政经济出版社,1998.
3、讲座编写组.《高等学校会计制度》讲座[M].中国人民大学出版社,1998.
4、刘蓉.对高校教育成本核算问题的分析与思考[J].财会研究,2005(7).
5、阮丽芬.民办高校财务会计制度初探[J].财会研究,2005(11).
6、葛家澎.建立中国财务会计概念框架的总体设想[J].会计研究,2004(1).
7、郭振伟.高校会计核算问题若干探讨[J].经济研究导刊,2008(6).
8、黄建妮.改进高校会计核算的建议[J].财会通讯,2008(5).
（作者单位：中国海洋大学）