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摘 要：内部控制是企业健康发展的基础，有效的内部控制体制需要良好的环境基础，本文从高管特征入手，以2013-2014年辽宁省A股上市公司为研究样本，分析了高管特征与内部控制环境之间的相关关系。研究发现高管特征与内控环境存在相关性，表明企业在内部控制的实施过程中应该重视发挥软性因素的作用，从而创造出良好的控制环境。
关键词：高管特征；内部控制环境；高层阶梯理论
一、文献回顾与理论分析
随着我国企业内部控制规范体系的基本建成，内部控制已成为企业风险管理、质量管理的重要工具。从现有研究来看，我国对内部控制的研究主要集中公司的组织结构、公司战略、高管特征。在高管特征方面，池国华等（2014）研究发现，高管背景特征与内部控制质量之间存在一定的相关性，且不同高管对内部控制质量的影响力存在差异，这主要与不同高管在内部控制建立与实施过程中担任的不同角色以及我国上市公司特殊的治理结构有关。陈汉文、王韦程（2014）利用中国上市公司内部控制指数，结果表明随着董事长年龄的增长、受教育程度的提高、任职时间的增加和薪酬水平的提升，内控质量显著提高。陈军梅（2015）实证研究发现，股权激励作为股东与管理者利益的协调机制，可以对内部控制产生影响，即高管持股比例越低，内部控制质量越高。关于高管特征的研究，陈同扬等（2010）认为高管特征与企业业绩之间的相关性可能受到企业规模的影响；徐经长和王胜海（2010）研究发现上市公司成长性与核心高管的平均年龄、平均任职时间显著相关，而与核心高管平均学历的相关性不显著。
高管特征是否与内部控制环境存在关系？高层阶梯理论表明，管理者所表现出来的个人背景特征，例如性别、年龄、学历、任职时间等会通过影响团队认知决策最终干预企业战略的选择。而在内部控制整体概念框架中，内部控制环境表明了管理层对内部控制的态度、认识和措施，控制环境是一种氛围和条件，它奠定了公司的内部控制结构，影响了组织内成员的控制意识和行为。良好的内部控制环境为企业管理运行提供有利条件，高管特征通过管理哲学、价值观和性格等的影响内部环境。因此，本文认为高管年龄、性别、学历、任职时间与内部控制环境存在相关关系。
二、研究设计
（一）样本选择与数据来源
本文选择的样本为2013-2014年辽宁省A股上市公司，在剔除了研究区间内数据缺失的公司后，最终得到63个公司的年度数据。高管特征数据、内控环境数据源于国泰安数据库。
（二）变量设定
1、高管特征的界定
从现有研究来看，国内外对高管的定义具有一致性，基本包括CEO、总经理、副总经理、总裁、副总裁、财务总监、以及总会计师等。根据我国《企业内部控制基本规范》的规定，考虑到数据的可获得性，本文对高管的定义包括董事长、总经理、财务总监和监事会主席。基于数据的可获得性，本文的高管特征变量包括年龄、性别、学历、任职时间。具体定义：年龄为公司高管的年龄；性别设定公司高管为男性取1，为女性取0；学历为公司高管的学历，其中，中专及以下取1，大专取2，本科取3，硕士取4，博士取5；任职时间为公司高管担任现职的时间。
2、内部控制环境的衡量
内部控制环境要素基本包括公司治理、企业文化、人力资源。在公司治理方面，本文主要选择第一大股东性质、董事会规模、独立董事比例、管理层持股比例、监事会规模5个变量来考察公司的股权结构、董事会结构、股权性质的合理性。具体定义：第一大股东性质为公司第一大股东是国有股则取1，否则为0；董事会规模为公司董事会人数；独立董事比例为公司独立董事人数占董事会总人数之比；管理层持股比例为公司管理层持股总数占公司总股数之比；监事会规模为公司监事会人数。在企业文化方面重点考察年报中是否单独披露内部控制缺陷，即内控披露程度变量，定义为公司年报中单独披露内部控制则取1，否则为0。在人力资源政策方面，本文从数据的可获得性方面考虑，选择管理层薪酬这一变量，具体定义为公司管理层总薪酬的对数。
（三）模型设计
本文对内部控制环境指标的衡量用Xi（i=1，2，…，7）表示。采用因子分析法提取Xi（i=1，2，…，7）的公共因子F，以公共因子的方差贡献率作为权数，对各个因子的得分进行加权，以最终计算的数值作为内部控制环境的综合得分。
使用因子分析法的内部控制环境指标模型：
yj=∑ni=1aijFij
其中yj为第j个公司的内部控制环境指标，n运用SPSS进行分析后确定的主成分个数，为第i个主成分确定的累积贡献率，为第i个主成分的得分。具体因子分析情况如下：
本文选择进行因子分析的指标有7个，即第一大股东性质董事会规模、独立董事比例、管理层持股比例、监事会人数、管理层薪酬、内控披露程度。因子分析结果显示，第一个公因子的特征值为2105，累积贡献率为30067%。第二个公因子的特征值为1224，累积贡献率为47556%；第三个公因子的特征值为1180，累积贡献率为64420%；从第四个公因子开始特征值小于1，故选择前三个公因子可以较好的反映初始变量的主要信息，分别用F1、F2、F3表示。
根据SPSS分析所得的成分得分矩阵，可以确定三个主成分的具体函数为：
最后根据方差贡献率，我们得到了内部控制环境的综合指标S：
S=030067×F1+017489×F2+016864×F3
三、相关性分析
（一）描述性统计
本文首先对模型中各变量进行描述性统计，对高管的年龄、性别、学历、任职时间的现状进行分析，得出结果如下表所示。
从表中可以看出：（1）辽宁省上市公司高管团队成员的年龄最小为39岁，最大为60岁，均值50岁，方差为0387。说明辽宁省上市公司高层管理者中，中年人所占比例较大，管理团队主要有由有阅历的中年干部构成。（2）高管的性别均值在08左右，说明管理团队中男性居多。（3）高管的学历水最小值为2，最大值为46左右，均值为33左右，方差为05022，说明辽宁省上市公司的高管团队成员本科学历居多，表明高层管理者的综合素质较高。（4）任职时间最小值为1年，最大值为10年，均值为4年，方差为22322，说明高层管理团队的更换速度适中，能较好的理解公司的经营理念，创造企业价值。 （二）相关性分析
本文对高管特征与内部控制环境进行了相关性分析，得出Pearson相关性系数矩阵。从表中的数据我们可以知道，高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关，与假设相符，表明高管教育水平越高，所掌握的管理知识就越丰富，企业内部控制环境就越好。而高管的年龄、任职时间与内部控制环境相关但不显著，与其他学者的研究结果有所差异，原因可能是样本数据过少，需要扩增数据进一步检验。高管的性别与内部控制环境并无显著的相关性，说明管理者的性别不会影响企业的内部控制环境文化。
四、结论与建议
内部控制是企业的一项重要治理活动，内部控制环境作为内控体系的基石，可以影响整个企业的管理文化，而高管作为内部控制的制定者，其背景特征也会对内控环境产生一定的影响。本文以高管的年龄、性别、学历、任职时间作为解释变量，以2013-2014年辽宁省A股上市公司的相关数据为样本，分析了高管特征与内部控制环境的关系。研究发现，高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关，年龄、任职时间具有相关性，而性别无相关性。研究表明高管管理哲学、价值观等对企业的内部控制环境具有重要影响，因此，在内部控制体制的建设过程中，应该关注文化教育，从管理人员出发，创造良好的内控环境、内控文化，这有利于推动内控体系的完善与发展，进而提高企业的成长能力。
基于本文的研究结果，我们可以从以下两个方面提出优化辽宁省上市公司管理团队、改善内控环境的建议：首先增加高学历管理者所占比重。教育水平可以反映一个人的管理哲学、价值观及专业技能，本文研究表明高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关。因此，企业应该重视教育培训，定期举办管理学培训讲座，增加各管理人员的知识储备，进而提高管理人员应对环境变化的能力、信息理解能力及创新能力。其次保持高管团队年龄的合理性。高管团队年龄越大，企业面临风险的概率可能越高，因为随着年龄的增长，一个人的学习能力、创新能力、精力等逐渐减弱，在做分析决策时会以经验为主，缺乏整合信息、开发信息的能力。因此，企业应该保持高管团队年龄的合理性，优化不同年龄段管理者的构成比例，提高企业管理内部的凝聚力、战斗力，促进企业的可持续健康发展。
参考文献：
[1] 池国华，杨金，邹威.2014.高管背景特征对内部控制质量的影响研究——来自中国A股上市公司的经验证据[J].会计研究， 11：67-74
[2] 陈军梅.2015.股权激励、内部控制与会计稳健性[J].现代财经（天津财经大学学报）， 4
[3] 黄漠.2014.高管特征与内部控制有效性的相关性分析—来自上市公司经验数据[D].江西：江西财经大学会计学，2014
[4] 吴慧中.2014.管理者背景特征对内部控制环境影响的实证研究—基于沪深A股上市公司的研究[D].四川：西南财经大学会计学，2014
[5] 徐经长，王胜海.2010.核心高管特征与公司成长性关系研究[J].经济理论与经济管理， 06：58-65
[6] 郑石桥，郑卓如. 2014.核心文化价值观和内部控制评估：基于适宜制度[J].会计之友， 15：9-15
关键词：高管特征；内部控制环境；高层阶梯理论
一、文献回顾与理论分析
随着我国企业内部控制规范体系的基本建成，内部控制已成为企业风险管理、质量管理的重要工具。从现有研究来看，我国对内部控制的研究主要集中公司的组织结构、公司战略、高管特征。在高管特征方面，池国华等（2014）研究发现，高管背景特征与内部控制质量之间存在一定的相关性，且不同高管对内部控制质量的影响力存在差异，这主要与不同高管在内部控制建立与实施过程中担任的不同角色以及我国上市公司特殊的治理结构有关。陈汉文、王韦程（2014）利用中国上市公司内部控制指数，结果表明随着董事长年龄的增长、受教育程度的提高、任职时间的增加和薪酬水平的提升，内控质量显著提高。陈军梅（2015）实证研究发现，股权激励作为股东与管理者利益的协调机制，可以对内部控制产生影响，即高管持股比例越低，内部控制质量越高。关于高管特征的研究，陈同扬等（2010）认为高管特征与企业业绩之间的相关性可能受到企业规模的影响；徐经长和王胜海（2010）研究发现上市公司成长性与核心高管的平均年龄、平均任职时间显著相关，而与核心高管平均学历的相关性不显著。
高管特征是否与内部控制环境存在关系？高层阶梯理论表明，管理者所表现出来的个人背景特征，例如性别、年龄、学历、任职时间等会通过影响团队认知决策最终干预企业战略的选择。而在内部控制整体概念框架中，内部控制环境表明了管理层对内部控制的态度、认识和措施，控制环境是一种氛围和条件，它奠定了公司的内部控制结构，影响了组织内成员的控制意识和行为。良好的内部控制环境为企业管理运行提供有利条件，高管特征通过管理哲学、价值观和性格等的影响内部环境。因此，本文认为高管年龄、性别、学历、任职时间与内部控制环境存在相关关系。
二、研究设计
（一）样本选择与数据来源
本文选择的样本为2013-2014年辽宁省A股上市公司，在剔除了研究区间内数据缺失的公司后，最终得到63个公司的年度数据。高管特征数据、内控环境数据源于国泰安数据库。
（二）变量设定
1、高管特征的界定
从现有研究来看，国内外对高管的定义具有一致性，基本包括CEO、总经理、副总经理、总裁、副总裁、财务总监、以及总会计师等。根据我国《企业内部控制基本规范》的规定，考虑到数据的可获得性，本文对高管的定义包括董事长、总经理、财务总监和监事会主席。基于数据的可获得性，本文的高管特征变量包括年龄、性别、学历、任职时间。具体定义：年龄为公司高管的年龄；性别设定公司高管为男性取1，为女性取0；学历为公司高管的学历，其中，中专及以下取1，大专取2，本科取3，硕士取4，博士取5；任职时间为公司高管担任现职的时间。
2、内部控制环境的衡量
内部控制环境要素基本包括公司治理、企业文化、人力资源。在公司治理方面，本文主要选择第一大股东性质、董事会规模、独立董事比例、管理层持股比例、监事会规模5个变量来考察公司的股权结构、董事会结构、股权性质的合理性。具体定义：第一大股东性质为公司第一大股东是国有股则取1，否则为0；董事会规模为公司董事会人数；独立董事比例为公司独立董事人数占董事会总人数之比；管理层持股比例为公司管理层持股总数占公司总股数之比；监事会规模为公司监事会人数。在企业文化方面重点考察年报中是否单独披露内部控制缺陷，即内控披露程度变量，定义为公司年报中单独披露内部控制则取1，否则为0。在人力资源政策方面，本文从数据的可获得性方面考虑，选择管理层薪酬这一变量，具体定义为公司管理层总薪酬的对数。
（三）模型设计
本文对内部控制环境指标的衡量用Xi（i=1，2，…，7）表示。采用因子分析法提取Xi（i=1，2，…，7）的公共因子F，以公共因子的方差贡献率作为权数，对各个因子的得分进行加权，以最终计算的数值作为内部控制环境的综合得分。
使用因子分析法的内部控制环境指标模型：
yj=∑ni=1aijFij
其中yj为第j个公司的内部控制环境指标，n运用SPSS进行分析后确定的主成分个数，为第i个主成分确定的累积贡献率，为第i个主成分的得分。具体因子分析情况如下：
本文选择进行因子分析的指标有7个，即第一大股东性质董事会规模、独立董事比例、管理层持股比例、监事会人数、管理层薪酬、内控披露程度。因子分析结果显示，第一个公因子的特征值为2105，累积贡献率为30067%。第二个公因子的特征值为1224，累积贡献率为47556%；第三个公因子的特征值为1180，累积贡献率为64420%；从第四个公因子开始特征值小于1，故选择前三个公因子可以较好的反映初始变量的主要信息，分别用F1、F2、F3表示。
根据SPSS分析所得的成分得分矩阵，可以确定三个主成分的具体函数为：
最后根据方差贡献率，我们得到了内部控制环境的综合指标S：
S=030067×F1+017489×F2+016864×F3
三、相关性分析
（一）描述性统计
本文首先对模型中各变量进行描述性统计，对高管的年龄、性别、学历、任职时间的现状进行分析，得出结果如下表所示。
从表中可以看出：（1）辽宁省上市公司高管团队成员的年龄最小为39岁，最大为60岁，均值50岁，方差为0387。说明辽宁省上市公司高层管理者中，中年人所占比例较大，管理团队主要有由有阅历的中年干部构成。（2）高管的性别均值在08左右，说明管理团队中男性居多。（3）高管的学历水最小值为2，最大值为46左右，均值为33左右，方差为05022，说明辽宁省上市公司的高管团队成员本科学历居多，表明高层管理者的综合素质较高。（4）任职时间最小值为1年，最大值为10年，均值为4年，方差为22322，说明高层管理团队的更换速度适中，能较好的理解公司的经营理念，创造企业价值。 （二）相关性分析
本文对高管特征与内部控制环境进行了相关性分析，得出Pearson相关性系数矩阵。从表中的数据我们可以知道，高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关，与假设相符，表明高管教育水平越高，所掌握的管理知识就越丰富，企业内部控制环境就越好。而高管的年龄、任职时间与内部控制环境相关但不显著，与其他学者的研究结果有所差异，原因可能是样本数据过少，需要扩增数据进一步检验。高管的性别与内部控制环境并无显著的相关性，说明管理者的性别不会影响企业的内部控制环境文化。
四、结论与建议
内部控制是企业的一项重要治理活动，内部控制环境作为内控体系的基石，可以影响整个企业的管理文化，而高管作为内部控制的制定者，其背景特征也会对内控环境产生一定的影响。本文以高管的年龄、性别、学历、任职时间作为解释变量，以2013-2014年辽宁省A股上市公司的相关数据为样本，分析了高管特征与内部控制环境的关系。研究发现，高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关，年龄、任职时间具有相关性，而性别无相关性。研究表明高管管理哲学、价值观等对企业的内部控制环境具有重要影响，因此，在内部控制体制的建设过程中，应该关注文化教育，从管理人员出发，创造良好的内控环境、内控文化，这有利于推动内控体系的完善与发展，进而提高企业的成长能力。
基于本文的研究结果，我们可以从以下两个方面提出优化辽宁省上市公司管理团队、改善内控环境的建议：首先增加高学历管理者所占比重。教育水平可以反映一个人的管理哲学、价值观及专业技能，本文研究表明高管的学历与企业内部控制环境质量显著正相关。因此，企业应该重视教育培训，定期举办管理学培训讲座，增加各管理人员的知识储备，进而提高管理人员应对环境变化的能力、信息理解能力及创新能力。其次保持高管团队年龄的合理性。高管团队年龄越大，企业面临风险的概率可能越高，因为随着年龄的增长，一个人的学习能力、创新能力、精力等逐渐减弱，在做分析决策时会以经验为主，缺乏整合信息、开发信息的能力。因此，企业应该保持高管团队年龄的合理性，优化不同年龄段管理者的构成比例，提高企业管理内部的凝聚力、战斗力，促进企业的可持续健康发展。
参考文献：
[1] 池国华，杨金，邹威.2014.高管背景特征对内部控制质量的影响研究——来自中国A股上市公司的经验证据[J].会计研究， 11：67-74
[2] 陈军梅.2015.股权激励、内部控制与会计稳健性[J].现代财经（天津财经大学学报）， 4
[3] 黄漠.2014.高管特征与内部控制有效性的相关性分析—来自上市公司经验数据[D].江西：江西财经大学会计学，2014
[4] 吴慧中.2014.管理者背景特征对内部控制环境影响的实证研究—基于沪深A股上市公司的研究[D].四川：西南财经大学会计学，2014
[5] 徐经长，王胜海.2010.核心高管特征与公司成长性关系研究[J].经济理论与经济管理， 06：58-65
[6] 郑石桥，郑卓如. 2014.核心文化价值观和内部控制评估：基于适宜制度[J].会计之友， 15：9-15