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摘 要：基层央行内部审计与内部控制之间联系密切，两者在很大程度上影响着组织治理和风险管理过程，对组织的廉政风险防控机制建设起到积极的推动作用。本文以数据分析为支撑点，通过对内部审计与内部控制之间相关性的理论和实证研究，为下一步基层央行加强内部审计监督、强化人民银行内部控制活动提供了经验数据支持。
关键词：内部审计;内部控制;相关性
中图分类号：F830.31 文献标识码：B 文章编号：1674-2265（2019）02-0045-06
DOI：10.19647/j.cnki.37-1462/f.2019.02.008
一、人民银行内部控制及内部审计发展历程
（一）内部控制理论发展
内部控制是社会经济发展的必然产物，随着外部竞争的加剧和内部管理的需要而不断丰富、发展。从早期的萌芽阶段发展到现在相对完整的内部控制理论体系，大致经历了六个发展阶段（见表1）。
人民银行自成立以来，在内部控制建设方面进行了长期不懈的积极探索，也取得了显著成效。1997年，人民银行颁布实施我国第一个关于内部控制的行政规定——《加强金融机构内部控制的指导原则》，对金融机构防范风险、健全内部控制机制具有极大的启示意义。在借鉴整体框架理论的基础上，又于2006年制定实施了《中国人民银行分支机构内部控制指引》，明确了分支机构内部控制的目标、应遵循的原则，并以五要素为框架展开具体要求和规范，为健全人民银行内部控制机制，加强和改进内部管理，更好履行中央银行职责提供了指导性意见。之后为进一步提高管理水平、规范内部控制，人民银行着力执行财政部于2014年起实施的《行政事业单位内部控制规范（试行）》和《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》等制度规定。
（二）人民银行内部审计发展过程
1998年，人民银行为了满足世贸组织规则需求和加强内部管理需要，设立了内审部门。1999年出台的《中国人民银行内审工作制度》，将内审部门的职能定位为：“依据有关法律、法规和规章制度，对中国人民银行各职能部门、分支机构、行属企事业单位及其工作人员依法履行职责的情况进行监督检查”。2011年，人民银行开始对内审转型与发展进行全面部署，出台了《人民银行内审工作转型2011—2013年规划》，确定了开展风险导向审计模式、探索绩效审计、深化内部控制审计和信息技术审计等十方面重点转型工作。
我国经济进入新常态后，人民银行总行党委提出了“内审工作要服从和服务于人民银行的中心工作，紧紧围绕央行重要业务和重点单位开展审计，提高审计质量，加强审计分析，促进审计整改，着力推动审计成果运用，更好地发挥内审在促进人民银行依法履职和规范管理中的作用”。
二、内部审计与内部控制关系的理论基础
关于内部审计与内部控制两者之间的关系，已有较为丰富的理论成果。不少学者（耿琴，2016;杨月和孟宪军，2016）认为内部审计是内部控制的重要组成部分，是内部控制的一种特殊手段和途径，表现为内控先于内审而存在;也有学者认为内部审计和内部控制是两个并行的管理制度，是单位管理密不可分的组成部分，内部审计本身就是一种控制活动（徐政旦，1986;王冰，2018）;还有学者提出内部审计与内部控制两者之间相辅相成、相互作用，具有共同的发展目标，郑伟、徐萌萌和戚光武（2014）通过上市公司数据研究认为内部审计与内部控制存在相互交叉、相互独立的耦合关系。还有人提出风险管理与内部控制是相同的概念（特恩布尔报告，1999），在风险导向的背景下，内部审计的角色由监督者变为控制者，更加注重评价职能。
通过对以往研究的梳理和总结，可以发现内部审计与内部控制之间的关系主要有以下几种代表性观点：一种观点认为内部审计是内部控制的组成部分，是一种特殊的手段和途径，但这种观点忽视了二者在性质和职能上的外延作用。还有一种观念认为内部审计对内部控制起到监督和督促作用，是内部控制的有效补充，但这种观点只考虑了内部审计对内部控制的单向作用而忽视了两者之间的互动关系。结合人民银行现实状况，我们逐步对内部审计与内部控制之间的相关性开展研究。
三、内部审计与内部控制相关性分析
（一）理论分析
对于人民银行而言，内审部门在系统内探索和试点内部控制审计工作，目的是通过对内部控制构成要素的审查、分析和测试，全面客观有效地评价机构的内控状况，促进完善内控体系，改善业务运行效率。
1. 内部审计警示曝光效应与内部控制相关性。对人民银行而言，内部审计工作具有“警示作用”，在实际工作过程中，通过审计问题发现能起到帮助人民银行预防和减少损失发生、维持良好工作秩序和完善控制系统的作用。基于此本文提出假设1：在其他条件不变的前提下，内部审计情况反馈中问题发现的内部控制相关性越高，被审计单位内部控制建设就越有效。
2. 內部审计规范效应与内部控制相关性。规范效应理论应用于内部审计工作，是指被审计单位对审计建议的自然认同和充分理解所产生的约束力。一方面，出于内审压力以及审计组自身的权威性，被审计单位有足够的动机来深入学习理解审计组提出的整改建议;另一方面，由于反馈问题与被审计单位的现实状况息息相关，被审计单位具有足够能力把整改建议落实到实际行动中去，完善自身内控制度。基于以上分析，本文提出假设2：在其他条件不变的前提下，内部审计提出的整改建议中内部控制关联度越高，被审计单位内部控制建设就越有效。
3. 内部审计协同效应与内部控制相关性。在同一审计项目中运用丰富的审计方法，结合被审计单位年度风险评估分析，可以提升内部审计工作的效率和效果，保障审计工作的质量。多样性的审计手段可以有效发挥协同促进效应，对被审计单位内部控制具有一定的影响，鉴于此，本文提出假设3：在其他条件不变的前提下，内部审计手段越丰富，采用的技术越具有前瞻性，被审计单位内部控制建设就越有效。 （二）模型设定与变量选择
为了研究提出的3项假设，建立如下3个多元回归方程：
为了检验假设1，建立模型（1），研究内部审计发现问题与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Question+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （1）
其中，Control代表被审计单位内部控制建设水平，Question代表发现问题内部控制关注度。模型中还加入了被审计单位规模（Size）、审计人员参加内审工作时间（Time）、审计人员学历（Edu）、审计组分工情况（Group）、审计周期稳定性（Sta）作为控制变量。
为了检验假设2，建立模型（2），研究内部审计提出的整改建议与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Advice+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （2）
其中，Advice表示整改建议内部控制关注度，其他变量含义同上。
为了检验假设3，建立模型（3），研究内部审计手段的多样性与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Method+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （3）
其中，Method表示审计手段多样性，其他变量含义同上。
1. 变量说明及度量。
（1）自变量说明。借鉴内部审计准则，同时考虑相关资料数据的可观察性与内部审计工作开展阶段的不同，本文将自变量分别定义为发现问题内部控制关注度（Question）、整改建议内部控制关注度（Advice）和审计手段多样性（Method）。3个自变量作为一级指标，为深入量化自变量，分别设置更为详细的二级指标，见表2所示。
（2）自变量的度量。由于问题发现内部控制关注度、整改建议内部控制关注度、审计手段多样性基本为定性指标且均划分为多个二级指标，为使内部相关性评价更接近实际状况，引入模糊综合评价法对指标进行定量评价，以扩大信息量、增加评价可靠度、增强结果可信性。具体赋值标准见表3。对同一样本选取多个审计项目，对每一个审计项目的自变量进行评价赋值。以假设1为例，fn（uj）表示第n个审计项目中“发现问题内部控制关注度”因素uj的评分。对每个单因素uj（j=1、2、3）按照评价集赋值后，形成一个评价矩阵R，即每一个评价对象确定了从u到v的模糊关系R，矩阵如下：
[R=（rji）3×4=r11 r12 r13 r14r21 r22 r23 r24r31 r32 r33 r34]
为更客观地反映评价对象的全貌，将3个因素权重分配向量转置后与矩阵做乘法运算，得出[1×4]矩阵〔AR1，AR2，AR3，AR4〕，计算分数期望值E=1[×]AR1+2[×]AR2+3[×]AR3+4[×]AR4。
（3）因变量的定义及度量。按照以上3个假设，因变量均为被审计单位内部控制建设水平control。按照COSO五要素的具体定义，本文将选取“内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督”作为衡量内部控制水平的基本指标，并根据对指标的分析汇总得到内部控制control值，该数值越大，说明人民银行内部控制有效性越高。指标的具体内容与赋值说明如表4。
（4）控制变量的说明及度量。从被审计对象角度来说，审计人员与被审计对象自身的特征可能会对内部控制情况带来影响。被审计对象的规模与内控情况存在关联，为了控制其他因素对内部控制的影响，本文加入了被审计单位规模（Size）、审计人员参加内审工作时间（Time）、审计人员学历（Edu）、审计组分工情况（Group）、审计周期稳定性（Sta）5个控制变量。
①被审计单位规模。被审计单位规模可以通过单位人数进行度量。
②审计人员参加内审工作时间、审计人员学历、审计组分工情况。其中Time变量按照审计组成员平均参加工作时间评分;Edu变量按照审计组成员研究生以上学历占比或获得CIA证书人数占比评分;Group变量按照审计小组划分情况评分。具体评分标准如表5所示。
③审计周期稳定性。按照内审项目的基本特征，综合评定各地市被审计情况。审计稳定性按审计频次、审计精细程度等内容评定打分，得到最终的控制变量。为排除审计周期稳定性与3个假设中自变量可能存在的多重共线性问题，赋值标准不包括2017年内容，具体如表6所示。
四、实证分析
本文选取山东省内15家人民银行中心支行数据进行实证分析，自变量与内部控制评分依據主要来自2017年人民银行济南分行要求各中心支行开展的依法行政、预算管理、集中采购三个审计项目。根据上述建立的模糊综合评价模型、控制变量评分标准以及因变量评价指标体系，选取各中支的内部控制情况进行分析。
（一）实证结果分析
1.内部审计情况反馈中问题发现的内部控制相关性对被审计单位内部控制建设的影响分析。图7的第1行检验了审计问题发现的内部控制相关性对被审计单位内部控制建设的影响。根据回归模型反馈结果，解释变量Question对被解释变量Control的回归系数为0.953，在5%水平上显著，与预期一致，可以看出内部审计情况反馈中问题发现内部控制相关性越高，被审计单位内部控制建设就越有效。同时也可以看出审计人员参加内审工作时间、审计组分工情况与审计周期稳定性呈现显著正相关，而被审计单位规模显示不具有相关性。说明审计人员经验越丰富、审计业务划分越合理、审计周期稳定性都对被审计单位的内控建设具有正向促进作用，有利于被审计单位完善自身的内部控制机制。假设1得以验证。 2.内部审计提出的整改建议中内部控制关注度对审计单位内部控制建设的影响分析。根据回归模型反馈结果，模型中解释变量Advice对被解释变量Control的回归系数为0.773，并且在5%水平上显著，可以看出内审提出整改建议中所表现出来的内部控制关注度情况有助于提高被审计单位内部控制建设，控制变量分析同上，假设2得以验证。
3.内部审计手段的丰富性对被审计单位内部控制建设的影响分析。检验审计手段的协同促进效应对被审计单位内部控制的影响，回归模型中解释变量Method对被解释变量Control的回归系数显著为正值并且在5%水平上显著，表明内部审计手段越丰富，采用的技术越具有前瞻性，被审计单位内部控制建设就越有效。控制变量分析同上，假设3得以验证。
六、结论与建议
本文通过实证研究证明了审计问题发现、审计整改、审计手段多样性等3个方面共同显著地影响着央行内部控制建设水平，内部审计质量的高低对内控建设起着至关重要的作用。具体而言，内部审计对内部控制的作用体现在以下三点：
（一）内部审计中问题发现的内控关注度能有效促进被审计单位完善其自身内部控制机制
内部审计作为人民银行重要的监督部门，在审计问题发现中对内部控制的高关注度自然会传导给被审计对象，引起其对自身内部控制的重视。因此建议在为被审计对象提供确认和咨询服务过程中转变以风险导向和问题导向为主的审计方式，树立内控导向审计视角，按照内控风险管理框架的要求，通过系统规范的方法，对重点业务和关键环节进行评估，评价内部控制是否健全有效，充分发挥内审工作查处违规、健全控制、服务管理、支持决策的职能作用。
（二）内部审计提出的整改建议能有力推动被审计对象强化自身内控建设
针对重要风险环节和关键控制领域提出的内控整改建议能最直观地帮助被审计单位了解内控制度落实情况并完善其自身内控建设。因此在提出审计整改建议时，应增加对典型性、普遍性问题的全面分析和对体制机制等深层次缺陷的深度思考，侧重从完善内控制度、健全内控机制的角度提出审计意见和建議，提醒管理层关注内部控制存在的漏洞与缺陷，帮助组织保持并实施有效的控制。
（三）完善内部审计手段能有效提升审计质效，督促被审计单位健全内控建设
建议通过深化审计辅助系统的应用，采取多样化的审计手段和方法进行数据分析与风险评估，以促进被审计对象的内控建设。一是加大对辅助审计系统的推广应用，运用现场审计与非现场审计相结合的方式，对财务序时账等进行非现场分析，带着问题进场，增强审计针对性的同时提高现场审计效率。二是建立总行至地市中支三层次的审计分析团队。在总行内审司层面建立集中化的审计风险评估部门，负责研发内控风险评估模型、建立内控风险事件清单，并将成果集成到审计系统内供各级内审人员使用;分行、省会中心支行在辖内设立审计数据分析团队，应对重大的数据分析任务，还负责对地市中支及县支行可能发生的内部控制风险事件及影响程度进行动态跟踪;地市中心支负责搜集整理一手审计数据资料，并对审计建议的落实情况进行及时反馈。通过建立系统联动、触角全覆盖的内部审计分析团队，可全面提升人民银行系统对风险的评估和应对能力，不断深化落实人民银行系统的内控建设。
参考文献：
[1]莫满军，宋新秀.内部审计与内部控制的融合策略[J].中国内部审计，2018，（4）.
[2]王冰.行政事业单位内部控制与内部审计的协同研究[J].现代经济信息，2018，（2）.
[3]赵水平.内部审计与内部控制的关系探讨[J].当代会计，2017，（3）.
[4]周立利.论企业内部控制与内部审计的依存关系[J].财经界（学术版），2016，（6）.
[5]姚福山.基于问题导向的内部审计动因探索[J].财会月刊，2017，（22）.
[6]杨月，孟宪军.浅谈内部控制与内部审计[J].全国商情（经济理论研究），2016，（6）.
[7]郑伟，徐萌萌，戚广武.内部审计质量与控制活动有效性研究——基于内部审计与内部控制的耦合关系及沪市上市公司经验证据[J].审计研究，2014，（6）.
[8]徐政旦.内部审计与内部会计控制的依存关系[J].审计研究，1986，（2）.
[9]耿琴.浅析内部审计与内部控制的内在联系与协调措施[J].才智，2016，（13）.
关键词：内部审计;内部控制;相关性
中图分类号：F830.31 文献标识码：B 文章编号：1674-2265（2019）02-0045-06
DOI：10.19647/j.cnki.37-1462/f.2019.02.008
一、人民银行内部控制及内部审计发展历程
（一）内部控制理论发展
内部控制是社会经济发展的必然产物，随着外部竞争的加剧和内部管理的需要而不断丰富、发展。从早期的萌芽阶段发展到现在相对完整的内部控制理论体系，大致经历了六个发展阶段（见表1）。
人民银行自成立以来，在内部控制建设方面进行了长期不懈的积极探索，也取得了显著成效。1997年，人民银行颁布实施我国第一个关于内部控制的行政规定——《加强金融机构内部控制的指导原则》，对金融机构防范风险、健全内部控制机制具有极大的启示意义。在借鉴整体框架理论的基础上，又于2006年制定实施了《中国人民银行分支机构内部控制指引》，明确了分支机构内部控制的目标、应遵循的原则，并以五要素为框架展开具体要求和规范，为健全人民银行内部控制机制，加强和改进内部管理，更好履行中央银行职责提供了指导性意见。之后为进一步提高管理水平、规范内部控制，人民银行着力执行财政部于2014年起实施的《行政事业单位内部控制规范（试行）》和《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》等制度规定。
（二）人民银行内部审计发展过程
1998年，人民银行为了满足世贸组织规则需求和加强内部管理需要，设立了内审部门。1999年出台的《中国人民银行内审工作制度》，将内审部门的职能定位为：“依据有关法律、法规和规章制度，对中国人民银行各职能部门、分支机构、行属企事业单位及其工作人员依法履行职责的情况进行监督检查”。2011年，人民银行开始对内审转型与发展进行全面部署，出台了《人民银行内审工作转型2011—2013年规划》，确定了开展风险导向审计模式、探索绩效审计、深化内部控制审计和信息技术审计等十方面重点转型工作。
我国经济进入新常态后，人民银行总行党委提出了“内审工作要服从和服务于人民银行的中心工作，紧紧围绕央行重要业务和重点单位开展审计，提高审计质量，加强审计分析，促进审计整改，着力推动审计成果运用，更好地发挥内审在促进人民银行依法履职和规范管理中的作用”。
二、内部审计与内部控制关系的理论基础
关于内部审计与内部控制两者之间的关系，已有较为丰富的理论成果。不少学者（耿琴，2016;杨月和孟宪军，2016）认为内部审计是内部控制的重要组成部分，是内部控制的一种特殊手段和途径，表现为内控先于内审而存在;也有学者认为内部审计和内部控制是两个并行的管理制度，是单位管理密不可分的组成部分，内部审计本身就是一种控制活动（徐政旦，1986;王冰，2018）;还有学者提出内部审计与内部控制两者之间相辅相成、相互作用，具有共同的发展目标，郑伟、徐萌萌和戚光武（2014）通过上市公司数据研究认为内部审计与内部控制存在相互交叉、相互独立的耦合关系。还有人提出风险管理与内部控制是相同的概念（特恩布尔报告，1999），在风险导向的背景下，内部审计的角色由监督者变为控制者，更加注重评价职能。
通过对以往研究的梳理和总结，可以发现内部审计与内部控制之间的关系主要有以下几种代表性观点：一种观点认为内部审计是内部控制的组成部分，是一种特殊的手段和途径，但这种观点忽视了二者在性质和职能上的外延作用。还有一种观念认为内部审计对内部控制起到监督和督促作用，是内部控制的有效补充，但这种观点只考虑了内部审计对内部控制的单向作用而忽视了两者之间的互动关系。结合人民银行现实状况，我们逐步对内部审计与内部控制之间的相关性开展研究。
三、内部审计与内部控制相关性分析
（一）理论分析
对于人民银行而言，内审部门在系统内探索和试点内部控制审计工作，目的是通过对内部控制构成要素的审查、分析和测试，全面客观有效地评价机构的内控状况，促进完善内控体系，改善业务运行效率。
1. 内部审计警示曝光效应与内部控制相关性。对人民银行而言，内部审计工作具有“警示作用”，在实际工作过程中，通过审计问题发现能起到帮助人民银行预防和减少损失发生、维持良好工作秩序和完善控制系统的作用。基于此本文提出假设1：在其他条件不变的前提下，内部审计情况反馈中问题发现的内部控制相关性越高，被审计单位内部控制建设就越有效。
2. 內部审计规范效应与内部控制相关性。规范效应理论应用于内部审计工作，是指被审计单位对审计建议的自然认同和充分理解所产生的约束力。一方面，出于内审压力以及审计组自身的权威性，被审计单位有足够的动机来深入学习理解审计组提出的整改建议;另一方面，由于反馈问题与被审计单位的现实状况息息相关，被审计单位具有足够能力把整改建议落实到实际行动中去，完善自身内控制度。基于以上分析，本文提出假设2：在其他条件不变的前提下，内部审计提出的整改建议中内部控制关联度越高，被审计单位内部控制建设就越有效。
3. 内部审计协同效应与内部控制相关性。在同一审计项目中运用丰富的审计方法，结合被审计单位年度风险评估分析，可以提升内部审计工作的效率和效果，保障审计工作的质量。多样性的审计手段可以有效发挥协同促进效应，对被审计单位内部控制具有一定的影响，鉴于此，本文提出假设3：在其他条件不变的前提下，内部审计手段越丰富，采用的技术越具有前瞻性，被审计单位内部控制建设就越有效。 （二）模型设定与变量选择
为了研究提出的3项假设，建立如下3个多元回归方程：
为了检验假设1，建立模型（1），研究内部审计发现问题与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Question+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （1）
其中，Control代表被审计单位内部控制建设水平，Question代表发现问题内部控制关注度。模型中还加入了被审计单位规模（Size）、审计人员参加内审工作时间（Time）、审计人员学历（Edu）、审计组分工情况（Group）、审计周期稳定性（Sta）作为控制变量。
为了检验假设2，建立模型（2），研究内部审计提出的整改建议与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Advice+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （2）
其中，Advice表示整改建议内部控制关注度，其他变量含义同上。
为了检验假设3，建立模型（3），研究内部审计手段的多样性与被审计单位内部控制建设的相关性。
Control=b0+b1Method+b2Size+b3Time+b4Edu+b5Group+b6Sta （3）
其中，Method表示审计手段多样性，其他变量含义同上。
1. 变量说明及度量。
（1）自变量说明。借鉴内部审计准则，同时考虑相关资料数据的可观察性与内部审计工作开展阶段的不同，本文将自变量分别定义为发现问题内部控制关注度（Question）、整改建议内部控制关注度（Advice）和审计手段多样性（Method）。3个自变量作为一级指标，为深入量化自变量，分别设置更为详细的二级指标，见表2所示。
（2）自变量的度量。由于问题发现内部控制关注度、整改建议内部控制关注度、审计手段多样性基本为定性指标且均划分为多个二级指标，为使内部相关性评价更接近实际状况，引入模糊综合评价法对指标进行定量评价，以扩大信息量、增加评价可靠度、增强结果可信性。具体赋值标准见表3。对同一样本选取多个审计项目，对每一个审计项目的自变量进行评价赋值。以假设1为例，fn（uj）表示第n个审计项目中“发现问题内部控制关注度”因素uj的评分。对每个单因素uj（j=1、2、3）按照评价集赋值后，形成一个评价矩阵R，即每一个评价对象确定了从u到v的模糊关系R，矩阵如下：
[R=（rji）3×4=r11 r12 r13 r14r21 r22 r23 r24r31 r32 r33 r34]
为更客观地反映评价对象的全貌，将3个因素权重分配向量转置后与矩阵做乘法运算，得出[1×4]矩阵〔AR1，AR2，AR3，AR4〕，计算分数期望值E=1[×]AR1+2[×]AR2+3[×]AR3+4[×]AR4。
（3）因变量的定义及度量。按照以上3个假设，因变量均为被审计单位内部控制建设水平control。按照COSO五要素的具体定义，本文将选取“内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督”作为衡量内部控制水平的基本指标，并根据对指标的分析汇总得到内部控制control值，该数值越大，说明人民银行内部控制有效性越高。指标的具体内容与赋值说明如表4。
（4）控制变量的说明及度量。从被审计对象角度来说，审计人员与被审计对象自身的特征可能会对内部控制情况带来影响。被审计对象的规模与内控情况存在关联，为了控制其他因素对内部控制的影响，本文加入了被审计单位规模（Size）、审计人员参加内审工作时间（Time）、审计人员学历（Edu）、审计组分工情况（Group）、审计周期稳定性（Sta）5个控制变量。
①被审计单位规模。被审计单位规模可以通过单位人数进行度量。
②审计人员参加内审工作时间、审计人员学历、审计组分工情况。其中Time变量按照审计组成员平均参加工作时间评分;Edu变量按照审计组成员研究生以上学历占比或获得CIA证书人数占比评分;Group变量按照审计小组划分情况评分。具体评分标准如表5所示。
③审计周期稳定性。按照内审项目的基本特征，综合评定各地市被审计情况。审计稳定性按审计频次、审计精细程度等内容评定打分，得到最终的控制变量。为排除审计周期稳定性与3个假设中自变量可能存在的多重共线性问题，赋值标准不包括2017年内容，具体如表6所示。
四、实证分析
本文选取山东省内15家人民银行中心支行数据进行实证分析，自变量与内部控制评分依據主要来自2017年人民银行济南分行要求各中心支行开展的依法行政、预算管理、集中采购三个审计项目。根据上述建立的模糊综合评价模型、控制变量评分标准以及因变量评价指标体系，选取各中支的内部控制情况进行分析。
（一）实证结果分析
1.内部审计情况反馈中问题发现的内部控制相关性对被审计单位内部控制建设的影响分析。图7的第1行检验了审计问题发现的内部控制相关性对被审计单位内部控制建设的影响。根据回归模型反馈结果，解释变量Question对被解释变量Control的回归系数为0.953，在5%水平上显著，与预期一致，可以看出内部审计情况反馈中问题发现内部控制相关性越高，被审计单位内部控制建设就越有效。同时也可以看出审计人员参加内审工作时间、审计组分工情况与审计周期稳定性呈现显著正相关，而被审计单位规模显示不具有相关性。说明审计人员经验越丰富、审计业务划分越合理、审计周期稳定性都对被审计单位的内控建设具有正向促进作用，有利于被审计单位完善自身的内部控制机制。假设1得以验证。 2.内部审计提出的整改建议中内部控制关注度对审计单位内部控制建设的影响分析。根据回归模型反馈结果，模型中解释变量Advice对被解释变量Control的回归系数为0.773，并且在5%水平上显著，可以看出内审提出整改建议中所表现出来的内部控制关注度情况有助于提高被审计单位内部控制建设，控制变量分析同上，假设2得以验证。
3.内部审计手段的丰富性对被审计单位内部控制建设的影响分析。检验审计手段的协同促进效应对被审计单位内部控制的影响，回归模型中解释变量Method对被解释变量Control的回归系数显著为正值并且在5%水平上显著，表明内部审计手段越丰富，采用的技术越具有前瞻性，被审计单位内部控制建设就越有效。控制变量分析同上，假设3得以验证。
六、结论与建议
本文通过实证研究证明了审计问题发现、审计整改、审计手段多样性等3个方面共同显著地影响着央行内部控制建设水平，内部审计质量的高低对内控建设起着至关重要的作用。具体而言，内部审计对内部控制的作用体现在以下三点：
（一）内部审计中问题发现的内控关注度能有效促进被审计单位完善其自身内部控制机制
内部审计作为人民银行重要的监督部门，在审计问题发现中对内部控制的高关注度自然会传导给被审计对象，引起其对自身内部控制的重视。因此建议在为被审计对象提供确认和咨询服务过程中转变以风险导向和问题导向为主的审计方式，树立内控导向审计视角，按照内控风险管理框架的要求，通过系统规范的方法，对重点业务和关键环节进行评估，评价内部控制是否健全有效，充分发挥内审工作查处违规、健全控制、服务管理、支持决策的职能作用。
（二）内部审计提出的整改建议能有力推动被审计对象强化自身内控建设
针对重要风险环节和关键控制领域提出的内控整改建议能最直观地帮助被审计单位了解内控制度落实情况并完善其自身内控建设。因此在提出审计整改建议时，应增加对典型性、普遍性问题的全面分析和对体制机制等深层次缺陷的深度思考，侧重从完善内控制度、健全内控机制的角度提出审计意见和建議，提醒管理层关注内部控制存在的漏洞与缺陷，帮助组织保持并实施有效的控制。
（三）完善内部审计手段能有效提升审计质效，督促被审计单位健全内控建设
建议通过深化审计辅助系统的应用，采取多样化的审计手段和方法进行数据分析与风险评估，以促进被审计对象的内控建设。一是加大对辅助审计系统的推广应用，运用现场审计与非现场审计相结合的方式，对财务序时账等进行非现场分析，带着问题进场，增强审计针对性的同时提高现场审计效率。二是建立总行至地市中支三层次的审计分析团队。在总行内审司层面建立集中化的审计风险评估部门，负责研发内控风险评估模型、建立内控风险事件清单，并将成果集成到审计系统内供各级内审人员使用;分行、省会中心支行在辖内设立审计数据分析团队，应对重大的数据分析任务，还负责对地市中支及县支行可能发生的内部控制风险事件及影响程度进行动态跟踪;地市中心支负责搜集整理一手审计数据资料，并对审计建议的落实情况进行及时反馈。通过建立系统联动、触角全覆盖的内部审计分析团队，可全面提升人民银行系统对风险的评估和应对能力，不断深化落实人民银行系统的内控建设。
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