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摘 要：近些年随着我国社会经济快速发展，零售业快速扩张，行业内竞争呈现白热化趋势，利润空间逐渐压缩，制约了零售业发展，致使零售企业出现倒闭潮，影响价值的创造。传统财务会计已经不能迎合当前企业发展，需要更新财务体系提升企业营运能力，提高经济收益。管理会计作为会计领域的分属职能，能够帮助企业认清市场定位，找准经营方向，提高经济效益。目前我国多数企业已经意识到管理会计对企业价值创造的意义，但缺乏成功实践经验。本文以Z公司零售为例分析了应用管理会计体系，为企业创造价值。
关键词：管理会计;零售行业;价值链;成本控制
一、零售行业基于管理会计的价值创造路径分析
1.零售行业应用管理会计的必要性
（1） 行业规模快速膨胀式扩张的要求
零售行业在发展过程中，通过扩大规模实现经济增值来降低单位平均成本，达到控制总成本的目的。但实际运行过程中，盲目地扩大行业规模，会导致资金链供应不足，管理运营不能跟进，严重影响企业健康经营。因此，企业在发展过程中，要根据自身实际，控制好扩张速度，才能实现企业可持续发展。通过分析近年来我国零售企业数量持续增长，不仅实体店铺的扩张，电商行业也随之崛起，都在这一巨大市场中分羹，但销售额并没有出现较大增长，说明了部分零售企业的扩张没有带来预期的经济收益。
通过对我国百强企业统计，我国零售企业南方销售额占比较大，达到75%左右，中部区域14%，北部区域10%。其中占比较大的4家浙江企业销售额达到31%，北京17家企业销售额位居第二占比28%。零售企业区域间发展不平衡，主要与当地经济发展、人口分布等有直接关系。多数零售企业扎堆在经济发展较好区域重叠开店，造成资源浪费，不利于企业良性竞争。
（3） 行业竞争激烈的要求
随着国家改革开放经济复苏，零售行业没有各种政策束缚，由于产业价值链利润空间不透明，投资回报率较高，企业数量急剧上升，随着我国对外贸易敞口扩大，国外市场纷纷涌入国内，造成行业间竞争日益激烈，为了在众多企业中分得一杯羹，推动零售企业不断变换营销手段吸引客流，造成营销成本支出投入较大，但受到有限的购买力影响，一些缺乏管理经验的企业出现经营危机。我国经济开放较晚，部分零售企業没有自己的支柱品牌，在盲目扩大规模的同时，没有抓好稳步经营这条命脉，导致客源流失，失去了市场的主导地位，制约了零售企业的不断向前发展。
零售业发展首先是行业、资源、竞争能力三方面发展不均衡，阻碍了零售行业发展。管理会计是运用科学管理会计方法帮助企业在恶劣的市场环境中通过有效的成本管控扩大资源利用效率，提高企业投资回报率，让管理会计在企业中发挥创造价值能力。
2.基于管理会计的价值创造路径
（1） 价值链分析
零售企业的外部价值链包括供应商和消费者，内部价值链包括各部门之间的经营活动。企业通过价值链理论分析，可以明确企业各部门以及各关系单位发挥主观能动性，获取更有价值的信息，帮助企业对各项工作进行评价，促进营运能力。其中内部价值链是各独立部门之间的互通互联，重点对生产营运、人资、职能部门之间的协调管理，实现价值增值的目的。通过产品的品种、性能、定位、客群深入分析，同时分析行业具有竞争关系的产品、供应商、消费者，扩大产品销售范围的同时，实现上下游各利益方应收转款周转保持健康良性状态，资金流动保持最佳水平，为合作方创造价值最大化。
（2） 竞争能力分析
竞争对手从两个维度定义，一种是产品的核心竞争力，另一种是产品是否迎合市场需求。零售企业应在行业内，或者相似领域内的可替代产品之间是否存在竞争关系。了解行业内的商品价格波动对产品需求量的变化情况，科学制定竞争战略。企业还应全面调查消费者需求，是否存在潜在竞争对手，从消费者角度也能发掘哪些企业能够满足消费者需求，只有细化产品全面分析竞品优缺点，同时充分了解市场需求，发现竞争企业运营优势，才能不断调整企业经营方向，永保企业竞争实力。
（3） 全面预算管理
企业内部实行全面预算管理对公司各业务流程和各岗位人员加以控制，不断完善各项管理制度，也是提升内部管理的一种手段。企业应结合经营实际情况对所经营产品的市场进行调研，明确企业发展方向和策划部署，对企业未来实行预算管理。在预算过程中，还要监控各部门对预算计划的执行情况，一旦发现未按标准执行的情况应分析问题导致原因，并做出正确调整，确保预算编制完成企业经营战略。公司员工也应提高全面预算意识，在工作运营过程中通过不断降低运营成本实现企业经济效益，避免资金冗余，提高资金周转率。
（4） 成本管理
企业在生产运营过程中会产生运营成本，成本的有效管控是企业财务管理的重要工作。企业在开展业务活动中，生产成本投入的多少直接影响企业的利润水平，运用财务管理工具有效控制成本，可以提高产品质量，树立品牌口碑。企业在发展进程中，成本管理作为盈利能力的重要考核指标，应采用科学的管理方法，在业务活动开展过程中，通过会计分配方法将成本合理分配到生产每个阶段，并分析单位生产成本以及企业预期收益。企业生产成本管理可以推动企业经营发展，在市场经营收入不变的情况下，生产成本越低，企业获利水平越高，但企业在控制成本的同时，还应遵循市场发展规律，不能盲目降低成本而忽略了产品质量。零售行业近年来内外竞争激烈，为了确保企业健康、良性、持续发展，应有效控制成本投入，采用成本管理提高企业竞争能力，稳定行业地位。
二、管理会计的企业价值创造案例分析——以Z公司为例
1. Z公司简介
Z零售公司成立于上世纪90年代初，主要经营家电零售，市值达135亿元人民币，作为家电零售业代表品牌，运用管理会计进行企业价值创造，累积了成功经验。最初财务核算到后来的参与到管理决策，逐步完善管理会计应用体制。30年来，Z零售公司从最初的100平方米到2020年的第十次百强企业，不断扩大行业影响力，创新经营理念，不断创造行业销售巅峰。 2. Z公司基于管理会计的价值创造基本情况
（1） 建立全面预算管理体系
全面预算工作不仅要对企业的各项经营数据整合分析，还要对企业的外部市场环境以及行业趋势做出正确判断，使用模型进行编制。为了提高企业营运能力，应从以下五个维度开展全面预算管理。第一，制定整体战略目标。明确企业经营路线、方针，定期分析企业的行业地位、经营能力以及资源优势、劣势，明确企业短期经营目标以及中长期发展战略目标。第二，全方位管控企业预算。Z公司每半年发布预算编制任务，各部门要根据市场发展情况及时做到信息反馈，再汇总到Z公司财务总部。第三，预算执行阶段。Z公司每月定期分析业务开展情况，对当前营运水平汇总到业务总负责人，经营数据最终反馈到公司管理层，针对营运水平下降的区域或部门展开分析，并追踪责任，提出科学解决办法加以落实。第四，监控调整阶段。Z公司对业务流程实行全过程控制，如果执行过程中与预算编制出现偏离应立即纠正，确保业务活动按既定方案执行。第五，评价反馈阶段。预算管理体系最重要环节涉及到工作绩效考评，各部门和业务单位一定时期的经营情况进行考核，考评是否按照预算编制目标完成战略部署，针对未完成的部门和单位分析并提出解决措施，为后续工作提供经验。
（2） 完备成本控制流程
为了提高企业管理会计能效，发挥创造企业价值的职能，Z公司的成功管理经验值得借鉴。成本控制建立在预算管理基础之上，采用财务核算的形式，对目标成本进行科学预测，需要企业各业务流程员工共同参与成本管控，才能实现减低成本的目的。Z公司在引入管理会计之前，业务开展过程中会经常发现成本超支问题，影响企业的盈利能力，通过运用管理会计，能够第一时间发现成本与预算的差异，并找出原因加以解决，提高了资源使用效率，提高了企业的利润空间。例如，采购环节可以通过总部谈判的形式与供应商交易，这种大宗采购采用招标形式，可占有一定市场主导权，压低采购成本，扩大销售渠道，促进企业经济效益的提升。
（3） 顾客至上的经营理念
Z公司一直秉承顾客至上的经营理念，公司成立三十年，一直以“薄利多销”为营销战略，以最少的成本投入为顾客获取最大的优惠，不断创新服务模式，推出了一系列优惠政策，坚持诚信经营，不侵害消费者权益。Z公司不仅价格上优惠顾客，售后方面也能在行业内率先采取服务到家的延伸服务模式，为消费者解决了大宗商品提货难的问题。通过对Z公司零售商品市场价格对比，发现价格与市场平均价格低10%左右，充分说明Z公司在价格策略上采用薄利多销，降低单个产品利润，扩大市场份额，提高销售量的经营战略，通过这种方式不断累积重视消费者，一直保持行业领先地位。Z公司不仅有价格优势，还通过定向服务方式，通过预算分析，了解市场消费需求，结合自身销售情况，与供应商定制商品，由于这种形式不会产生库存压力，提高了库存周转率，对于上游供应商来说，也提高了资金周转率，不断完善自身产业链，提高企业行业威望。
3. Z公司基于管理会计的价值创造表现
（1） 销售毛利率
企业的营运情况可以通过销售毛利直接体现，Z公司一直保持在13.37%-15.45%区间，近两年毛利额稍有提高，但整体波动不大。通过近5年销售毛利率的情况，虽然2017年有所降低，但高于该领域市场平均水平。但分析企业近几年成本占营业收入比重，体现下降趋势，说明企业利润空间加大，虽然毛利率出现小幅波动，但利润空间仍有所提高。
（2） 存货周转率
企业销售和存货管理以存货周转率指标体现。Z公司近年来存货周转率除了2017年有所下滑以外，始终处于上升态势，说明存货周转速度在逐年稳步提高，表明占用资金比重在下降，但是还明显低于行业平均水平，2019年明显升高，说明财务管理发挥了实效，不断缩短与行业间的差距，提高资金利用效率，证明企业运营态势良好。
（3） 应收账款周转率
体现企业变现能力的指标是应收账款，近5年时间，Z公司应收账款周转天数减少，表明周转率提高，增加了流动资金占比，减少了坏账风险，提高了运营能力。虽然2017年出现了小幅波动，但应收账款管理水平与偿债能力还是有所提高。这些硬性财务指标表明Z公司管理会计创造企业价值还是有一定借鉴价值的，但从长期考虑，仍有上升空间。
4. Z公司基于管理会计的价值创造存在的问题
（1） 成本管理缺乏系统性
随着社会发展进步，零售行业发展多元化销售渠道，电子商务崛起，人们购物方式也逐渐转移到线上。原本扩店带来的经济流入，随着电商发展，在实体营业额逐渐萎缩的情况下，房租、水电、人员成本制约了企业发展，加剧了经营成本。Z公司在电商浪潮中发展滞后，物流运营没有提前编制预算，成本管理覆盖面不够，缺乏对物流成本的管控，行业内京东、苏宁等率先占领职场，占据物流市场主体部分。而Z公司失去了开展电商的有利先机，销售利润出现下滑。
（2） 企业发展缺乏战略目标
电商行业发展初期，在传统零售观念中，只要扩大市场范围，拓宽经营渠道，就占有市场制动权，Z公司不断扩大企业规模，门店从2006年的580家到2016年10年时间拓展了3倍，这种扩张速度增加了人力成本和运营成本，提高了资金投入，自有资金不够通过筹资活动承担了一定的偿债风险。近几年，随着市场导向电商，应付账款比例明显增加，说明偿债能力降低，经营状况与公司整体战略目标已协调，盲目扩大规模给运营带来了较大风险。
（3） 与供应商关系不融洽
企业的供应商对企业的经营发展发挥着重要作用，建立良好合作关系可以帮助企业控制经营成本，提高企业行业竞争力。首先，Z企業日常零售过程中营销活动需要供应商支持促销品，承担一定营销费用。其次，Z公司为了提高销售额，加大库存占比，当库存量过大，周转速度降低时会导致资金流转困难，为了保证企业利润，会压低供应商进货价格，保持自身利润。而供应商为了保证自身利润目标，在激烈的市场竞争环境下，也会选择利润更加可观的其他零售连锁企业，因此为了提高企业持续经营能力，还应融洽处理与供应商关系。 （4） 缺乏竞争意识
随着零售渠道的多元化发展，线上交易与实体交易已经明显拉开了距离，随着我国近年来与全国贸易接轨，国外零售品牌也纷纷盯向中国电商行业这块市场，竞争形势更加严峻，企业为了确保在这次零售洗牌过程中占有一席之地，一定要加强危机意识，提高竞争能力。但Z公司没有充分把握电商转型机会，没有跟上时代发展步伐，电商起步较晚，与其他线上其他商城经营能力存在差距，产品品种较少，没有锁定目标客群，缺乏自身物流体系，不断压缩利润空间，制约了企业发展。
三、Z公司基于管理会计的价值创造启示及建议
1. Z公司基于管理会计的价值创造对零售企业的启示
（1） 全面建立预算管理体系
企业为了不断优化产业结构、提高资源利用率、实现全局战略部署应健全全面预算管理制度。可以帮助企业准确判断未来行业发展趋势，确保企业在经营过程中找准经营方向，有效控制成本投入，扩大利润空间，提高库存周转率，明确企业经营路线，创造更大的经济价值。首先，健全预算管理系统。以公司总部财务部门为核心建立预算管理部门，对企业日常经营管理进行预算，控制企业一切经营业务活动，发生的各项问题应及时上报，确保预算考核体系覆盖全公司所有业务环节和所有岗位员工，提高预算管理的精准性。其次，采取分级管理。Z公司将预算编制权力下放到每个职能部门，部门之间有更多的自主决断权，避免权限限制而影响企业正常经营，影响预算管理的精准性。该种方式更加适合集团性质的大公司。最后，完善企业信息系统。为了能够高效收集各部门反馈的信息，了解企业经营水平，应建立信息数据系统，提高各项数据传输速度和决策效率。
（2） 完备的成本控制流程
虽然Z公司成本管理仍有待于加强，但是主营业务成本管控方法和流程较为成熟，未能在企业各项业务往来中实行全面控制。将目标分解，使成本分配更加明确，并做系统分析。业务活动注意成本的监控，确保出现问题第一时间发现并解决。业务发生后，应及时作出评价，通过业务流程总结经验和教训，为后续业务开展积累经验，提高企业经济收入。成本管理应加强业务流程的资源使用效率，提高资金周转率，扩大企业利润空间，结合企业实际运营情况，科学制定成本管控方法，助力企业业务顺利开展。
（3） 加强与消费者的战略关系
Z企业一直秉承顾客至上的经营理念，提高顾客的满意度。坚持诚信经营，抵制不合理促销等，采取价格直降的经营方式，确保产品质量的同时还能降低运营成本，业内营造良好的口碑，并累积了大量忠实消费群体。随着国家对外贸易敞口的扩大，外商企业进入中国市场，带来了各种利好机遇的同时也迎来了行业间的挑战。Z企业在这残酷的销售大战中，只有不断维护消费者关系，提高企业核心竞争实力，才能在这没有硝烟的商业战场中稳定行业地位。Z公司提出了惠民主张，突出国有品牌优势，不断调整经营战略，满足消费者需求，与消费者达成战略关系，增强企业市场竞争优势。
2. Z公司基于管理会计的价值创造优化的建议
（1） 完善成本管理体系
首先，企业应根据自身业务开展需要以及市场发展态势建立健全成本管理方案，创建成本管理模型，提高成本管理意识，完善成本管理体系的落实。全面了解企业成本管理体系，找出经营过程中的不足，并针对运营不足提出合理解决措施，成立适合企业实际的成本管理模式。同时加强对企业的竞品进行分析、市场环境分析，充分把控市场大环境，对企业预期风险进行准确预判，规避经营中的各种风险，加强企业资源利用率。同时应不断创新管理理念，突出企业成本管理优势，为企业提升竞争能力夯实基础。其次，企业对成本管理岗位加以重视，并派专人负责，成本管理人员参与企业经营决策，并制定成本管控措施，明确公司运营过程中成本管理目标，各部门要针对整体目标进行分解，实现全过程控制管理。由于企业各部门以及运营体系的不同，应采取针对性的管理，提高成本管控的精准度和有效性。再次，应加强成本管理人员的积极性和责任意识，提高管理能力，对工作中发现的问题及时反馈到公司决策层，并拟定解决方案，确保成本管理机制在实践中不断完善。最后，加强信息化建设水平，实现数据共享模式。对经营数据全面监测，针对公司不同发展阶段应做好风险预警，并提前规避，让企业在激烈的市场竞争环境中不断提高资本扩张能力。
（2） 调整战略布局
Z企业经过30年的市场累积，有一定的运营经验和经济基础，并且具有相对成熟的价值产业链，与上游供应商之间以及下游消费者之间培养成一定互利关系。随着近些年零售业的发展变革，Z企业通过扩大经营范围不断满足消费者需求，保持行业竞争优势，忽略了电商因素，导致盲目扩张，给经营带来一定风险和隐患。目前全国零售门店集中到二、三线城市，为了提高消费者认知，仍采取薄利多销营销策略，提升销量的同时扩大企业利润空间。但随着多元化销售渠道的崛起，线下实体店销售有所下滑，导致目前房租、物业等成本严重制约了企业的资金周转。为了打破传统经营壁垒，业务范围涉足地产、金融等全新领域，某种程度上也伴有一定经营风险。因此，企业在扩大产业结构时，应确保企业核心优势为基础，充分考虑内外环境对企业发展的利弊，再部署下一步发展战略。同时，企业在发展过程中要与企业的资金能力相匹配，确保企业偿债能力优良，处于低风险运营模式，稳固企业经营实力。
（3） 与供应商抱团取暖探寻新型合作模式
零售企业与供应商是合作关系，为了实现共赢不应将低价策略减少的利润转嫁到供应商身上，为了持续良性发展，不应追求眼前蝇头小利，应与供应商共同商讨探索更加科学的长期战略模式，充分利用价值链分析，合理配置资源，减少成本投入，加强费用控制，扩大营业收入，不断从外部获取利润增长点。首先，应在满足客户需求的情况下，适当抬高采购价格，给供应商让出一定利润空间，提高供应商供货积极性，促进外部价值链的稳固。其次，为了维护下游消费者关系，应不断迎合消费需求，提高服务水平，同时根据顾客对产品需求及时与供应商反馈，提高定向产品库存占比，不仅提高存货周转率，还提高了收入水平，促进各利益方共同发展。从压缩供应商利润到抱团取暖改变市场消费结构，控制成本支出，建立了良性的资金链循环，帮助企业提高盈利能力。
（4） 提高竞争意识
企业财务报表可以真实地反映企业当前运营能力，为了在激烈的市场竞争中保持行业地位，应根据市场变化不断调整企业经营决策。这需要企业具备一定的竞争意识，提高资金投入产出比，采取差异化竞争手段扩大自己的行业优势。企业为了提高竞争优势，应了解市场需求，不断调整产品性能，扩大市场占有率。企业财务活动是提高企业竞争能力的基础保障。由于全球经济一体化，行业间竞争将更加激烈，为了不被行业边缘化，应牢固掌握市场发展脉搏，对市场经济情况和供需变化要有高度的敏感性，始终保持企业核心竞争优势，扩大销售渠道，提高服务质量，主动出击，邀约顾客，扩大市场销售份额。财务管理上应控制成本支出，加强全过程管控，提高存货周转率和资金周转率，提高企业竞争力。
四、结束语
随着电子商务的快速发展，全球一体化引入国外零售品牌，对我国零售行业带来了本质性的变革，为了提高零售企業竞争能力，应运用管理会计进行价值创造，转变当前被动局面，促进零售业良性发展。通过健全预算管理，对目标成本加以管控，密切联系供应商和消费者的关系，都是践行管理会计对企业价值创造的成功经验。通过全面预算管理扩大资源利用率，采用目标成本管理方法全面管控企业成本投入，提高利润空间，加强与消费者建立战略关系，可以不断提高市场销售份额，促进企业价值的创造。
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作者简介：薛韩芬（1974.05- ），女，籍贯：陕西省渭南市韩城市，本科，职称：高级会计师
关键词：管理会计;零售行业;价值链;成本控制
一、零售行业基于管理会计的价值创造路径分析
1.零售行业应用管理会计的必要性
（1） 行业规模快速膨胀式扩张的要求
零售行业在发展过程中，通过扩大规模实现经济增值来降低单位平均成本，达到控制总成本的目的。但实际运行过程中，盲目地扩大行业规模，会导致资金链供应不足，管理运营不能跟进，严重影响企业健康经营。因此，企业在发展过程中，要根据自身实际，控制好扩张速度，才能实现企业可持续发展。通过分析近年来我国零售企业数量持续增长，不仅实体店铺的扩张，电商行业也随之崛起，都在这一巨大市场中分羹，但销售额并没有出现较大增长，说明了部分零售企业的扩张没有带来预期的经济收益。
通过对我国百强企业统计，我国零售企业南方销售额占比较大，达到75%左右，中部区域14%，北部区域10%。其中占比较大的4家浙江企业销售额达到31%，北京17家企业销售额位居第二占比28%。零售企业区域间发展不平衡，主要与当地经济发展、人口分布等有直接关系。多数零售企业扎堆在经济发展较好区域重叠开店，造成资源浪费，不利于企业良性竞争。
（3） 行业竞争激烈的要求
随着国家改革开放经济复苏，零售行业没有各种政策束缚，由于产业价值链利润空间不透明，投资回报率较高，企业数量急剧上升，随着我国对外贸易敞口扩大，国外市场纷纷涌入国内，造成行业间竞争日益激烈，为了在众多企业中分得一杯羹，推动零售企业不断变换营销手段吸引客流，造成营销成本支出投入较大，但受到有限的购买力影响，一些缺乏管理经验的企业出现经营危机。我国经济开放较晚，部分零售企業没有自己的支柱品牌，在盲目扩大规模的同时，没有抓好稳步经营这条命脉，导致客源流失，失去了市场的主导地位，制约了零售企业的不断向前发展。
零售业发展首先是行业、资源、竞争能力三方面发展不均衡，阻碍了零售行业发展。管理会计是运用科学管理会计方法帮助企业在恶劣的市场环境中通过有效的成本管控扩大资源利用效率，提高企业投资回报率，让管理会计在企业中发挥创造价值能力。
2.基于管理会计的价值创造路径
（1） 价值链分析
零售企业的外部价值链包括供应商和消费者，内部价值链包括各部门之间的经营活动。企业通过价值链理论分析，可以明确企业各部门以及各关系单位发挥主观能动性，获取更有价值的信息，帮助企业对各项工作进行评价，促进营运能力。其中内部价值链是各独立部门之间的互通互联，重点对生产营运、人资、职能部门之间的协调管理，实现价值增值的目的。通过产品的品种、性能、定位、客群深入分析，同时分析行业具有竞争关系的产品、供应商、消费者，扩大产品销售范围的同时，实现上下游各利益方应收转款周转保持健康良性状态，资金流动保持最佳水平，为合作方创造价值最大化。
（2） 竞争能力分析
竞争对手从两个维度定义，一种是产品的核心竞争力，另一种是产品是否迎合市场需求。零售企业应在行业内，或者相似领域内的可替代产品之间是否存在竞争关系。了解行业内的商品价格波动对产品需求量的变化情况，科学制定竞争战略。企业还应全面调查消费者需求，是否存在潜在竞争对手，从消费者角度也能发掘哪些企业能够满足消费者需求，只有细化产品全面分析竞品优缺点，同时充分了解市场需求，发现竞争企业运营优势，才能不断调整企业经营方向，永保企业竞争实力。
（3） 全面预算管理
企业内部实行全面预算管理对公司各业务流程和各岗位人员加以控制，不断完善各项管理制度，也是提升内部管理的一种手段。企业应结合经营实际情况对所经营产品的市场进行调研，明确企业发展方向和策划部署，对企业未来实行预算管理。在预算过程中，还要监控各部门对预算计划的执行情况，一旦发现未按标准执行的情况应分析问题导致原因，并做出正确调整，确保预算编制完成企业经营战略。公司员工也应提高全面预算意识，在工作运营过程中通过不断降低运营成本实现企业经济效益，避免资金冗余，提高资金周转率。
（4） 成本管理
企业在生产运营过程中会产生运营成本，成本的有效管控是企业财务管理的重要工作。企业在开展业务活动中，生产成本投入的多少直接影响企业的利润水平，运用财务管理工具有效控制成本，可以提高产品质量，树立品牌口碑。企业在发展进程中，成本管理作为盈利能力的重要考核指标，应采用科学的管理方法，在业务活动开展过程中，通过会计分配方法将成本合理分配到生产每个阶段，并分析单位生产成本以及企业预期收益。企业生产成本管理可以推动企业经营发展，在市场经营收入不变的情况下，生产成本越低，企业获利水平越高，但企业在控制成本的同时，还应遵循市场发展规律，不能盲目降低成本而忽略了产品质量。零售行业近年来内外竞争激烈，为了确保企业健康、良性、持续发展，应有效控制成本投入，采用成本管理提高企业竞争能力，稳定行业地位。
二、管理会计的企业价值创造案例分析——以Z公司为例
1. Z公司简介
Z零售公司成立于上世纪90年代初，主要经营家电零售，市值达135亿元人民币，作为家电零售业代表品牌，运用管理会计进行企业价值创造，累积了成功经验。最初财务核算到后来的参与到管理决策，逐步完善管理会计应用体制。30年来，Z零售公司从最初的100平方米到2020年的第十次百强企业，不断扩大行业影响力，创新经营理念，不断创造行业销售巅峰。 2. Z公司基于管理会计的价值创造基本情况
（1） 建立全面预算管理体系
全面预算工作不仅要对企业的各项经营数据整合分析，还要对企业的外部市场环境以及行业趋势做出正确判断，使用模型进行编制。为了提高企业营运能力，应从以下五个维度开展全面预算管理。第一，制定整体战略目标。明确企业经营路线、方针，定期分析企业的行业地位、经营能力以及资源优势、劣势，明确企业短期经营目标以及中长期发展战略目标。第二，全方位管控企业预算。Z公司每半年发布预算编制任务，各部门要根据市场发展情况及时做到信息反馈，再汇总到Z公司财务总部。第三，预算执行阶段。Z公司每月定期分析业务开展情况，对当前营运水平汇总到业务总负责人，经营数据最终反馈到公司管理层，针对营运水平下降的区域或部门展开分析，并追踪责任，提出科学解决办法加以落实。第四，监控调整阶段。Z公司对业务流程实行全过程控制，如果执行过程中与预算编制出现偏离应立即纠正，确保业务活动按既定方案执行。第五，评价反馈阶段。预算管理体系最重要环节涉及到工作绩效考评，各部门和业务单位一定时期的经营情况进行考核，考评是否按照预算编制目标完成战略部署，针对未完成的部门和单位分析并提出解决措施，为后续工作提供经验。
（2） 完备成本控制流程
为了提高企业管理会计能效，发挥创造企业价值的职能，Z公司的成功管理经验值得借鉴。成本控制建立在预算管理基础之上，采用财务核算的形式，对目标成本进行科学预测，需要企业各业务流程员工共同参与成本管控，才能实现减低成本的目的。Z公司在引入管理会计之前，业务开展过程中会经常发现成本超支问题，影响企业的盈利能力，通过运用管理会计，能够第一时间发现成本与预算的差异，并找出原因加以解决，提高了资源使用效率，提高了企业的利润空间。例如，采购环节可以通过总部谈判的形式与供应商交易，这种大宗采购采用招标形式，可占有一定市场主导权，压低采购成本，扩大销售渠道，促进企业经济效益的提升。
（3） 顾客至上的经营理念
Z公司一直秉承顾客至上的经营理念，公司成立三十年，一直以“薄利多销”为营销战略，以最少的成本投入为顾客获取最大的优惠，不断创新服务模式，推出了一系列优惠政策，坚持诚信经营，不侵害消费者权益。Z公司不仅价格上优惠顾客，售后方面也能在行业内率先采取服务到家的延伸服务模式，为消费者解决了大宗商品提货难的问题。通过对Z公司零售商品市场价格对比，发现价格与市场平均价格低10%左右，充分说明Z公司在价格策略上采用薄利多销，降低单个产品利润，扩大市场份额，提高销售量的经营战略，通过这种方式不断累积重视消费者，一直保持行业领先地位。Z公司不仅有价格优势，还通过定向服务方式，通过预算分析，了解市场消费需求，结合自身销售情况，与供应商定制商品，由于这种形式不会产生库存压力，提高了库存周转率，对于上游供应商来说，也提高了资金周转率，不断完善自身产业链，提高企业行业威望。
3. Z公司基于管理会计的价值创造表现
（1） 销售毛利率
企业的营运情况可以通过销售毛利直接体现，Z公司一直保持在13.37%-15.45%区间，近两年毛利额稍有提高，但整体波动不大。通过近5年销售毛利率的情况，虽然2017年有所降低，但高于该领域市场平均水平。但分析企业近几年成本占营业收入比重，体现下降趋势，说明企业利润空间加大，虽然毛利率出现小幅波动，但利润空间仍有所提高。
（2） 存货周转率
企业销售和存货管理以存货周转率指标体现。Z公司近年来存货周转率除了2017年有所下滑以外，始终处于上升态势，说明存货周转速度在逐年稳步提高，表明占用资金比重在下降，但是还明显低于行业平均水平，2019年明显升高，说明财务管理发挥了实效，不断缩短与行业间的差距，提高资金利用效率，证明企业运营态势良好。
（3） 应收账款周转率
体现企业变现能力的指标是应收账款，近5年时间，Z公司应收账款周转天数减少，表明周转率提高，增加了流动资金占比，减少了坏账风险，提高了运营能力。虽然2017年出现了小幅波动，但应收账款管理水平与偿债能力还是有所提高。这些硬性财务指标表明Z公司管理会计创造企业价值还是有一定借鉴价值的，但从长期考虑，仍有上升空间。
4. Z公司基于管理会计的价值创造存在的问题
（1） 成本管理缺乏系统性
随着社会发展进步，零售行业发展多元化销售渠道，电子商务崛起，人们购物方式也逐渐转移到线上。原本扩店带来的经济流入，随着电商发展，在实体营业额逐渐萎缩的情况下，房租、水电、人员成本制约了企业发展，加剧了经营成本。Z公司在电商浪潮中发展滞后，物流运营没有提前编制预算，成本管理覆盖面不够，缺乏对物流成本的管控，行业内京东、苏宁等率先占领职场，占据物流市场主体部分。而Z公司失去了开展电商的有利先机，销售利润出现下滑。
（2） 企业发展缺乏战略目标
电商行业发展初期，在传统零售观念中，只要扩大市场范围，拓宽经营渠道，就占有市场制动权，Z公司不断扩大企业规模，门店从2006年的580家到2016年10年时间拓展了3倍，这种扩张速度增加了人力成本和运营成本，提高了资金投入，自有资金不够通过筹资活动承担了一定的偿债风险。近几年，随着市场导向电商，应付账款比例明显增加，说明偿债能力降低，经营状况与公司整体战略目标已协调，盲目扩大规模给运营带来了较大风险。
（3） 与供应商关系不融洽
企业的供应商对企业的经营发展发挥着重要作用，建立良好合作关系可以帮助企业控制经营成本，提高企业行业竞争力。首先，Z企業日常零售过程中营销活动需要供应商支持促销品，承担一定营销费用。其次，Z公司为了提高销售额，加大库存占比，当库存量过大，周转速度降低时会导致资金流转困难，为了保证企业利润，会压低供应商进货价格，保持自身利润。而供应商为了保证自身利润目标，在激烈的市场竞争环境下，也会选择利润更加可观的其他零售连锁企业，因此为了提高企业持续经营能力，还应融洽处理与供应商关系。 （4） 缺乏竞争意识
随着零售渠道的多元化发展，线上交易与实体交易已经明显拉开了距离，随着我国近年来与全国贸易接轨，国外零售品牌也纷纷盯向中国电商行业这块市场，竞争形势更加严峻，企业为了确保在这次零售洗牌过程中占有一席之地，一定要加强危机意识，提高竞争能力。但Z公司没有充分把握电商转型机会，没有跟上时代发展步伐，电商起步较晚，与其他线上其他商城经营能力存在差距，产品品种较少，没有锁定目标客群，缺乏自身物流体系，不断压缩利润空间，制约了企业发展。
三、Z公司基于管理会计的价值创造启示及建议
1. Z公司基于管理会计的价值创造对零售企业的启示
（1） 全面建立预算管理体系
企业为了不断优化产业结构、提高资源利用率、实现全局战略部署应健全全面预算管理制度。可以帮助企业准确判断未来行业发展趋势，确保企业在经营过程中找准经营方向，有效控制成本投入，扩大利润空间，提高库存周转率，明确企业经营路线，创造更大的经济价值。首先，健全预算管理系统。以公司总部财务部门为核心建立预算管理部门，对企业日常经营管理进行预算，控制企业一切经营业务活动，发生的各项问题应及时上报，确保预算考核体系覆盖全公司所有业务环节和所有岗位员工，提高预算管理的精准性。其次，采取分级管理。Z公司将预算编制权力下放到每个职能部门，部门之间有更多的自主决断权，避免权限限制而影响企业正常经营，影响预算管理的精准性。该种方式更加适合集团性质的大公司。最后，完善企业信息系统。为了能够高效收集各部门反馈的信息，了解企业经营水平，应建立信息数据系统，提高各项数据传输速度和决策效率。
（2） 完备的成本控制流程
虽然Z公司成本管理仍有待于加强，但是主营业务成本管控方法和流程较为成熟，未能在企业各项业务往来中实行全面控制。将目标分解，使成本分配更加明确，并做系统分析。业务活动注意成本的监控，确保出现问题第一时间发现并解决。业务发生后，应及时作出评价，通过业务流程总结经验和教训，为后续业务开展积累经验，提高企业经济收入。成本管理应加强业务流程的资源使用效率，提高资金周转率，扩大企业利润空间，结合企业实际运营情况，科学制定成本管控方法，助力企业业务顺利开展。
（3） 加强与消费者的战略关系
Z企业一直秉承顾客至上的经营理念，提高顾客的满意度。坚持诚信经营，抵制不合理促销等，采取价格直降的经营方式，确保产品质量的同时还能降低运营成本，业内营造良好的口碑，并累积了大量忠实消费群体。随着国家对外贸易敞口的扩大，外商企业进入中国市场，带来了各种利好机遇的同时也迎来了行业间的挑战。Z企业在这残酷的销售大战中，只有不断维护消费者关系，提高企业核心竞争实力，才能在这没有硝烟的商业战场中稳定行业地位。Z公司提出了惠民主张，突出国有品牌优势，不断调整经营战略，满足消费者需求，与消费者达成战略关系，增强企业市场竞争优势。
2. Z公司基于管理会计的价值创造优化的建议
（1） 完善成本管理体系
首先，企业应根据自身业务开展需要以及市场发展态势建立健全成本管理方案，创建成本管理模型，提高成本管理意识，完善成本管理体系的落实。全面了解企业成本管理体系，找出经营过程中的不足，并针对运营不足提出合理解决措施，成立适合企业实际的成本管理模式。同时加强对企业的竞品进行分析、市场环境分析，充分把控市场大环境，对企业预期风险进行准确预判，规避经营中的各种风险，加强企业资源利用率。同时应不断创新管理理念，突出企业成本管理优势，为企业提升竞争能力夯实基础。其次，企业对成本管理岗位加以重视，并派专人负责，成本管理人员参与企业经营决策，并制定成本管控措施，明确公司运营过程中成本管理目标，各部门要针对整体目标进行分解，实现全过程控制管理。由于企业各部门以及运营体系的不同，应采取针对性的管理，提高成本管控的精准度和有效性。再次，应加强成本管理人员的积极性和责任意识，提高管理能力，对工作中发现的问题及时反馈到公司决策层，并拟定解决方案，确保成本管理机制在实践中不断完善。最后，加强信息化建设水平，实现数据共享模式。对经营数据全面监测，针对公司不同发展阶段应做好风险预警，并提前规避，让企业在激烈的市场竞争环境中不断提高资本扩张能力。
（2） 调整战略布局
Z企业经过30年的市场累积，有一定的运营经验和经济基础，并且具有相对成熟的价值产业链，与上游供应商之间以及下游消费者之间培养成一定互利关系。随着近些年零售业的发展变革，Z企业通过扩大经营范围不断满足消费者需求，保持行业竞争优势，忽略了电商因素，导致盲目扩张，给经营带来一定风险和隐患。目前全国零售门店集中到二、三线城市，为了提高消费者认知，仍采取薄利多销营销策略，提升销量的同时扩大企业利润空间。但随着多元化销售渠道的崛起，线下实体店销售有所下滑，导致目前房租、物业等成本严重制约了企业的资金周转。为了打破传统经营壁垒，业务范围涉足地产、金融等全新领域，某种程度上也伴有一定经营风险。因此，企业在扩大产业结构时，应确保企业核心优势为基础，充分考虑内外环境对企业发展的利弊，再部署下一步发展战略。同时，企业在发展过程中要与企业的资金能力相匹配，确保企业偿债能力优良，处于低风险运营模式，稳固企业经营实力。
（3） 与供应商抱团取暖探寻新型合作模式
零售企业与供应商是合作关系，为了实现共赢不应将低价策略减少的利润转嫁到供应商身上，为了持续良性发展，不应追求眼前蝇头小利，应与供应商共同商讨探索更加科学的长期战略模式，充分利用价值链分析，合理配置资源，减少成本投入，加强费用控制，扩大营业收入，不断从外部获取利润增长点。首先，应在满足客户需求的情况下，适当抬高采购价格，给供应商让出一定利润空间，提高供应商供货积极性，促进外部价值链的稳固。其次，为了维护下游消费者关系，应不断迎合消费需求，提高服务水平，同时根据顾客对产品需求及时与供应商反馈，提高定向产品库存占比，不仅提高存货周转率，还提高了收入水平，促进各利益方共同发展。从压缩供应商利润到抱团取暖改变市场消费结构，控制成本支出，建立了良性的资金链循环，帮助企业提高盈利能力。
（4） 提高竞争意识
企业财务报表可以真实地反映企业当前运营能力，为了在激烈的市场竞争中保持行业地位，应根据市场变化不断调整企业经营决策。这需要企业具备一定的竞争意识，提高资金投入产出比，采取差异化竞争手段扩大自己的行业优势。企业为了提高竞争优势，应了解市场需求，不断调整产品性能，扩大市场占有率。企业财务活动是提高企业竞争能力的基础保障。由于全球经济一体化，行业间竞争将更加激烈，为了不被行业边缘化，应牢固掌握市场发展脉搏，对市场经济情况和供需变化要有高度的敏感性，始终保持企业核心竞争优势，扩大销售渠道，提高服务质量，主动出击，邀约顾客，扩大市场销售份额。财务管理上应控制成本支出，加强全过程管控，提高存货周转率和资金周转率，提高企业竞争力。
四、结束语
随着电子商务的快速发展，全球一体化引入国外零售品牌，对我国零售行业带来了本质性的变革，为了提高零售企業竞争能力，应运用管理会计进行价值创造，转变当前被动局面，促进零售业良性发展。通过健全预算管理，对目标成本加以管控，密切联系供应商和消费者的关系，都是践行管理会计对企业价值创造的成功经验。通过全面预算管理扩大资源利用率，采用目标成本管理方法全面管控企业成本投入，提高利润空间，加强与消费者建立战略关系，可以不断提高市场销售份额，促进企业价值的创造。
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作者简介：薛韩芬（1974.05- ），女，籍贯：陕西省渭南市韩城市，本科，职称：高级会计师