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一、增值税转型的基本内涵与意义分析
(一)增值税转型的主要内容
本次增值税转型的主要内容是:从2009年1月1日起,在维持现行增值税税率不变的前提下,允许全国范围内(不分地区和行业)的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额,未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。同时,作为转型改革的配套措施,将相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策,将矿产品增值税税率从13%恢复至17%,将小规模纳税人增值税税率统一调低至3%。
(二)增值税转型政策的意义
第一,有利于促进投资。这是由消费型增值税本身的特点决定的,消费性增值税,可以在一定程度上减少企业的税收负担,促进企业投资。
第二,有利于我国产品出口。出口退税可以使我国的产品在国际市场上和其他国家的出口商品进行公平的竞争,但是由于我们现在的增值税不允许扣除设备和固定资产的税款,所以增值税的税率要比现在的名义税率高,即使出口全额退税也仍然不能退尽,这就使得我国产品在国际市场上的竞争力大打折扣,而改革后的税制可以有效地解决这一问题。
第三,有利于国有大中型企业改革。建立完善的税收体制最主要的目的是给所有的企业提供一个公平竞争的环境,但是以前的一些税收减免政策对国有企业并不够公平,例如增值税抵扣和优惠等等,使得国有企业负担比较重。建立一个税收公平、税制透明的政策指导下的市场自由准入体系,对于给不同类型的企业创造一个公平的竞争环境是非常有益的。
二、增值税转型下企业固定资产的会计处理
(一)企业购进固定资产的会计处理
外购固定资产的会计处理。按照历史成本原则的要求,企业外购固定资产在达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的所有相关支出如买价、运输费、装卸费等均应当直接计人固定资产成本。取得的增值税扣税凭证上注明的增值税税额或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额则应从当期销项税额中抵扣,计入“应交税费——应交增值税(进项税额)”账户的借方。
因接受捐赠、实物投资所取得的固定资产的会计处理。如果捐赠人能够提供相关证明即增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、运输费用结算单据的,则与该项资产有关的增值税进项税额可以从当期销项税额中抵扣,如不能则只能够按具体会计准则规定的方法确定其入账价值,即不存在增值税进项税额的抵扣问题。这就意味着如果企业在将来销售自己使用过的该类固定资产,只会产生增值税销项税额而无法抵扣,如果企业在实际中存在这种情况,企业需要承担的税收则会相应增加。
(二)纳税人销售固定资产时的会计处理
财税[2008]170号第四条规定;自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产),应区分不同情形征收增值税:(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;(2)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;(3)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。
(三)视同销售固定资产会计处理
对于企业将自产或委托加工的固定资产用于非应税项目的和将自产、委托加工或购买的固定资产以投资的方式提供给其他单位或个体经营者、或分配给股东的一些情形都应视同销售货物,按规定税率计算应缴增值税。借记“在建工程”、“长期股权投资”、“利润分配—应付普通股股利”、“营业外支出”、“应付职工薪酬”等科目;按货物的公允价格,贷记“主营业务收入”等科目;按销售价格和规定的增值税税率计算的销项税额,贷记“应交税费—应交增值税(销项税额)”科目,同时结转相应的成本。
(四)进项税额转出的核算
如企业在购入固定资产时,已按规定将增值税进项税额计入“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目。则在下列情况中应将原已计入此科目的金额予以转出,借记“固定资产”,贷记“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”科目。相关固定资产用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的,或出现非正常损失;或耗用了固定资产的在产品、产成品出现非正常损失的(非正常损失不包括“自然灾害损失”和“其他非正常损失”)。因管理不善造成货物被盗窃、丢失、霉烂变质的损失。
三、增值税转型对企业固定资产核算影响产生的经济后果分析
增值税转型对企业设备具有重要影响,它可以直接降低企业外购设备的入账价值,减少企业所购设备折旧期内每期的折旧额,以下举例说明:某企业购买不含税固定资产10000万元,假定该企业每年未扣除折旧且未扣除与增值税相关的城建税和教育费附加前的利润总额为1000万元,且没有纳税调整项目;每年增值税销项税额为3000万元,固定资产以外的可抵扣的进项税额为1000万元;固定资产折旧年限为10年,净残值为0,采用直线法计提折旧。要求分析新旧增值税政策对企业税负和利润的影响。
旧政策下:①企业需要将1700万元的增值税进项税额计入固定资产成本,每年应交增值税=3000-1000=2000(万元);②每年应交城建税和教育费附加=2000×(7%+3%)=200(万元);③固定资产成本=10000+1700=11700(万元),每年的折旧额=11700×10%=1170(万元);④企业每年应交所得税=(10000-1170-200)×25%=2157.5(万元),每年税后利润=10000-1 170-200-2157.5=6472.5(万元)。
新政策下:①企业1700万元的增值税进项税额可以抵扣,每年应交增值税=3000(-1 000+1700)=300(萬元);②每年应交城建税和教育费附加=300×(7%+3%)=30(万元);③固定资产成本共计10000万元,每年的折旧额=10000×10%=1000(万元);④企业每年应交所得税=(10000-1000-30)×25%=2242.5(万元),每年税后利润=10000-1000-30-2242.5=6 727.5(万元)。
可见,增值税转型改革后,某企业每年增值税税负减轻1700万元(2000-300),城建税和教育费附加减轻170万元(200-30),企业所得税增加85万元(2242.5-2157.5),税后利润增加255万元(6727.5-6472.5)。可见,在新政策下,企业的设备更新,在新政策下,得到了有利的资金保障。
(白文华,1967年生,湖北荆门人,广西经济管理干部学院讲师。研究方向:税法与税务会计)
(一)增值税转型的主要内容
本次增值税转型的主要内容是:从2009年1月1日起,在维持现行增值税税率不变的前提下,允许全国范围内(不分地区和行业)的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额,未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。同时,作为转型改革的配套措施,将相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策,将矿产品增值税税率从13%恢复至17%,将小规模纳税人增值税税率统一调低至3%。
(二)增值税转型政策的意义
第一,有利于促进投资。这是由消费型增值税本身的特点决定的,消费性增值税,可以在一定程度上减少企业的税收负担,促进企业投资。
第二,有利于我国产品出口。出口退税可以使我国的产品在国际市场上和其他国家的出口商品进行公平的竞争,但是由于我们现在的增值税不允许扣除设备和固定资产的税款,所以增值税的税率要比现在的名义税率高,即使出口全额退税也仍然不能退尽,这就使得我国产品在国际市场上的竞争力大打折扣,而改革后的税制可以有效地解决这一问题。
第三,有利于国有大中型企业改革。建立完善的税收体制最主要的目的是给所有的企业提供一个公平竞争的环境,但是以前的一些税收减免政策对国有企业并不够公平,例如增值税抵扣和优惠等等,使得国有企业负担比较重。建立一个税收公平、税制透明的政策指导下的市场自由准入体系,对于给不同类型的企业创造一个公平的竞争环境是非常有益的。
二、增值税转型下企业固定资产的会计处理
(一)企业购进固定资产的会计处理
外购固定资产的会计处理。按照历史成本原则的要求,企业外购固定资产在达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的所有相关支出如买价、运输费、装卸费等均应当直接计人固定资产成本。取得的增值税扣税凭证上注明的增值税税额或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额则应从当期销项税额中抵扣,计入“应交税费——应交增值税(进项税额)”账户的借方。
因接受捐赠、实物投资所取得的固定资产的会计处理。如果捐赠人能够提供相关证明即增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、运输费用结算单据的,则与该项资产有关的增值税进项税额可以从当期销项税额中抵扣,如不能则只能够按具体会计准则规定的方法确定其入账价值,即不存在增值税进项税额的抵扣问题。这就意味着如果企业在将来销售自己使用过的该类固定资产,只会产生增值税销项税额而无法抵扣,如果企业在实际中存在这种情况,企业需要承担的税收则会相应增加。
(二)纳税人销售固定资产时的会计处理
财税[2008]170号第四条规定;自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产),应区分不同情形征收增值税:(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;(2)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;(3)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。
(三)视同销售固定资产会计处理
对于企业将自产或委托加工的固定资产用于非应税项目的和将自产、委托加工或购买的固定资产以投资的方式提供给其他单位或个体经营者、或分配给股东的一些情形都应视同销售货物,按规定税率计算应缴增值税。借记“在建工程”、“长期股权投资”、“利润分配—应付普通股股利”、“营业外支出”、“应付职工薪酬”等科目;按货物的公允价格,贷记“主营业务收入”等科目;按销售价格和规定的增值税税率计算的销项税额,贷记“应交税费—应交增值税(销项税额)”科目,同时结转相应的成本。
(四)进项税额转出的核算
如企业在购入固定资产时,已按规定将增值税进项税额计入“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目。则在下列情况中应将原已计入此科目的金额予以转出,借记“固定资产”,贷记“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”科目。相关固定资产用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的,或出现非正常损失;或耗用了固定资产的在产品、产成品出现非正常损失的(非正常损失不包括“自然灾害损失”和“其他非正常损失”)。因管理不善造成货物被盗窃、丢失、霉烂变质的损失。
三、增值税转型对企业固定资产核算影响产生的经济后果分析
增值税转型对企业设备具有重要影响,它可以直接降低企业外购设备的入账价值,减少企业所购设备折旧期内每期的折旧额,以下举例说明:某企业购买不含税固定资产10000万元,假定该企业每年未扣除折旧且未扣除与增值税相关的城建税和教育费附加前的利润总额为1000万元,且没有纳税调整项目;每年增值税销项税额为3000万元,固定资产以外的可抵扣的进项税额为1000万元;固定资产折旧年限为10年,净残值为0,采用直线法计提折旧。要求分析新旧增值税政策对企业税负和利润的影响。
旧政策下:①企业需要将1700万元的增值税进项税额计入固定资产成本,每年应交增值税=3000-1000=2000(万元);②每年应交城建税和教育费附加=2000×(7%+3%)=200(万元);③固定资产成本=10000+1700=11700(万元),每年的折旧额=11700×10%=1170(万元);④企业每年应交所得税=(10000-1170-200)×25%=2157.5(万元),每年税后利润=10000-1 170-200-2157.5=6472.5(万元)。
新政策下:①企业1700万元的增值税进项税额可以抵扣,每年应交增值税=3000(-1 000+1700)=300(萬元);②每年应交城建税和教育费附加=300×(7%+3%)=30(万元);③固定资产成本共计10000万元,每年的折旧额=10000×10%=1000(万元);④企业每年应交所得税=(10000-1000-30)×25%=2242.5(万元),每年税后利润=10000-1000-30-2242.5=6 727.5(万元)。
可见,增值税转型改革后,某企业每年增值税税负减轻1700万元(2000-300),城建税和教育费附加减轻170万元(200-30),企业所得税增加85万元(2242.5-2157.5),税后利润增加255万元(6727.5-6472.5)。可见,在新政策下,企业的设备更新,在新政策下,得到了有利的资金保障。
(白文华,1967年生,湖北荆门人,广西经济管理干部学院讲师。研究方向:税法与税务会计)