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据《上海证券报》报道：2002年年报审计结束后，截至2003年4月7日，共有113家上市公司更换了新的会计师事务所进行审计，有49家已披露了年报，其中6家被会计师事务所出具了非标准审计意见，64家还没有披露年报。上市公司屡屡变更会计师事务所，其用意何在?一般来讲，有两种情况值得我们揣摩；一是合情合理的更换；二是不合理的更换。 一、合情合理的更换 1、为提高财务报表的可信度而更换。近年来，由于不断出现一些上市公司从会计师事务所购买审计意见，出具虚假财务报告，导致报表使用者对财务信息的信赖度下降。而且中介机构接二连三被揭露出参与造假，会计师事务所也面临着严重的诚信危机。一些知名度较高的上市公司为了维护自己的信誉，提高财务信息的可信度，相应的也会选择信誉较好的，在行业中比较有威望的会计师事务所来进行审计，而解聘那些因同被审计单位进行审计合谋，受到有关部门处罚或是受某些调查事件影响有不良记录的会计师事务所。
2、上市公司大股东发生变化而变更。随着—上市公司并购潮的涌动，上市公司大股东发生或董事会换届后：新的股东为了提高审计质量，而更换会计师事务所。当同一事务所长期审计同一公司，注册会计师因对客户的熟悉就会依赖于以前年度的审计，而只是重视“新的变化”，不会投入很多的时间认真仔细分析影响财务报告质量的各个方面，导致一些潜在的错误不被发现。更换新的会计师事务所，由于注册会计师对新的审计客户信息系统的质量没有把握，一般会进行全面的分析，从而发现被前任注册会计师低估的问题，提高审汁质量。另外，更换新的会计师事务所，可以防止注册会计师因与前任股东发生审计合谋而出具了虚假的审计报告，为了逃避法律责任，而继续掩盖不真实的财务信息。更换新的事务所，新的注册会计师往往要借鉴于以前年度的审计成果，如查阅以前年度的审计工作底稿等，这就有可能识破前任会计师事务所与公司以前年度发生的舞弊行为，帮助新的股东进一步了解真实的财务状况。
3、因会计师事务所繁忙而更换。虽然目前会计市场上正处于“僧多粥少”的现状，会计师事务所的持续经营在很大程度—亡依赖于客户的审计费用，但并非所有的事务所对客户都来者不拒。对客户的审计需要一定的人员和时间的投入，考虑到本会计师事务所规模和人员的局限性，为了保证审计质量，避免审计风险而拒绝接受委托审计。例如，拥有40多家上市公司审计业务的深圳鹏城会计师事务所去年主动辞掉了5家上市公司的审计业务。可见，并非所有的事务所变更都是上市公司的主动行为，许多会计师事务所也在主动筛选客户，因为事务所不应为了多承接业务提高收入而忽视风险。
4、事务所之间的合并进行业务调整而变更。许多上市公司的审计并非实质性变更，但因为会计师事务所同业重组而造成“形式变更”。如由于安达信华强与普华永道在中国业务的合并，原来由安达信华强会计师事务所服务的福耀玻璃和山东基建将审计机构变更为普华永道中天会计师事务所。
另外，关于上市公司变更会计师事务所事宜，我国证监会也提出了“五年一换”，即同一上市公司由同一事务所进行审计连续达到五年的必须更换。 二、不合理的更换 随着年报披露最后期限的日益临近，一些上市公司因重大问题无法与注册会计师达成一致意见，而恶意变更事务所的可能也逐渐增大。据证监会有关负责人披露；公司不按照规定的程序更换会计师事务所，公司要求会计师事务所出具指定意见的审计报告，而事务所坚持正确的审计意见而被更换，公司以莫须有理由更换会计师事务所等均属违规之列，这些更换都是不合理的。
在我国，会计师事务所目前主要依靠审计收入来维持经营，使事务所对审计客户的经济依赖性相对较强。上市公司往往以支付较高的审计费用，以期在审计评价、鉴证中弄虚作假，购买审计意见。但在诚信建设日渐重要的今天，某些在职业界中地位很高的会计师事务所为了维护自己已有的声誉，提高诚信度，刁；受客户的高额利润的诱惑出具了非标准审计意见而招到客户的解聘。但目前我国会计师事务所“供大于求”，上市公司在审计交易的过程中掌握着审计机构的聘用权，其中也不缺乏为了达到增加收入，获取更多利润而千方百计甚至不择手段的拉拢业务的事务所。另一方面，目前因被审计单位经营失败，投资者采用了虚假的财务报告等原因引起的法律诉讼中，由于处罚力度不够，真正遭到处罚的会计师事务所或注册会计师并不多，这导致注册会计师在权衡收益与风险时，往往存在侥幸的心理而倾向于收益一边，低估风险。这就为上市公司为达到购买审计意见的目的而更换愿意配合其作假出具虚假审计报告的事务所创造了条件。
三、完善会计师事务所变更规范化
1、对上市公司更换会计师事务所的原因进行强制性披露。目前，我国证监会发布的《关于上市公司聘用、更换会计师事务所(审计师事务所)有关问题的通知》中规定“公司解聘或者不再续聘会计师事务所(审计师事务所)由股东大会做出决定，并在有关的报刊上予以披露，必要时说明更换原因，并报送中国证监会和中注协备案”。在这一规定中，并未提出强制性披露更换原因的要求，只是规定在必要时予以说明，导致现实中存在很多更换会计师事务所的上市公司并没有披露原因。中国证监会应该强制要求上市公司在其更换会计师事务所后一定时间内申报此事，并在申报陈述中明确会计师事务所变更的事实及变更发起方，若发起方为上市公司，必须说明变更原因，披露是否与会计师事务所之间存在着重要意见不一致的情况及具体内容，同时必须附有会计师事务所对上市公司所披露的原因是否属实的签字说明，以此来防止上市公司以不正当的理由来更换掉会计师事务所。被解聘的会计师事务所对被解聘的理由如有异议，有权向股东大会申诉并要求监管部门进行保护。另外，中国证监会还应该强化信息披露的监管力度，及时、全面掌握变更情况，对前后任会计师事务所进行联系，深入了解有关变更的原因和情况，如发现异常情况，应对违反相关信息披露制度规范的上市公司和会计师事务所，视严重程度做出相应的处罚。
2、改变审计聘用权和付费方式，提高注册会计师的独立性。要改变聘用权和付费方式，使前后任会计师事务所不受上市公司的制约，出具客观公正的市计报告。由社会公众股东选举产生一个独立于上市公司的审计委员会，并用该委员会发起设立并管理一个独立审计基金，基金款项由公司所有者权益中未分配利润中按一定百分比转入，同时由审计委员会做出聘请会计师事务所的决策，由该独立审计基金支付审计费用。聘用哪一家会计师事务所由社会公众股东的代表做出，由公司股东直接向会计师事务所付费而不是上市公司，改变了传统的付费方式，使上市公司无法拒绝并对事务所或者注册会计师施加影响，提高注册会计师的独立性。无论哪一任会计师事务所都只是对独立于上市公司的审计委员会负责，不管出具的是标准审计意见还是非标准审计意见，其中发生的合理审计费用都可以要求审计委员会支付，从而不必为了审计收入而去迎合上市公司，使上市公司找不到配合与其作假的会计师事务所，自然也不会随意变更会计师事务所进行审汁。
3、对出具标准无保留意见的上市公司进行抽查。许多上市公司恶意更换会计师事务所来进行审计的重要目的是为了购买“审计意见”。对出具“无保留”审汁意见的上市公司，特别是那些更换了新的会计师事务所后出具了标准无保留审汁意见的上市公司，由中国证监会从中按一定比例抽取出一部分并指定某一会计师事务所对其进行再审计，查处是否有违规行为，出具的“无保留”意见是否客观公正。而这一比例的制订要恰当，不能过低，也不能过高。过低，注册会计师的风险意识不强，因被调查的概率小，在客观上使一部分注册会计师存在即使出具不真实的审计报告也不会发现遭受处罚的侥幸心态而冒险作假；过高，其发生的抽查成本增加，造成不必要的浪费。对上市公司的审计鉴证报告实行验证和再监督，使注册会计师加强风险意识，在前任事务所因出具非标准审计意见招到解聘后，别的事务所衡量其潜在的风险，也不敢承接其业务，在社会上造成一个没有人敢造假的良好氛围，使该上市公司最终找不到与其配合作假的事务所。
4、强制要求前后任会计师事务所进行联系。后任会计师事务所在接受业务前，与前任会计师事务所进行及时联系，对潜在审计客户有一‘定的原因和情况，看是否是上市公司因为“购买审计意见”的目的没有达到，而恶意变更，防止客户以更换会计师事务所的方式，迫使本事务所也出具虚假审计意见。在整个过程中，前任注册会计师要积极及时的就其所了解的基本情况向后任会计师事务所进行完整的回复。同时，后任会计师事务所也应充分关注客户的诚信度和审计风险，运用自己的职业判断能力以决定是否接受这一业务。后任会计师事务所在知道审计客户存在一定的财务风险问题后，就会主动辞掉该项业务，使上市公司购买审计意见的目的落空。
5、加强上市公司和会计师事务所的法律责任。上市公司提供的会计信息是否客观真实，对会计师事务所的审计鉴证有着十分密切的关系。如果上市公司的财务报告存在着虚假的信息，为了掩盖虚假信息美化则务报告，—上市公司就会产生购买审计意见的动机，从而解聘“不听话”的会计师事务所。所以，上市公司是罪魁祸首，加大对上市公司的处罚在一定程度上可以减少其变更事务所随意性。另一方面，加大会计师事务所和注册会计师审计鉴证的风险成本，使其在承接业务时充分关注审计业务的风险性而主动放弃存在严重虚假信息的审计业务，或接受审计后保持应有的职业道德出具客观公正的审计意见。
2、上市公司大股东发生变化而变更。随着—上市公司并购潮的涌动，上市公司大股东发生或董事会换届后：新的股东为了提高审计质量，而更换会计师事务所。当同一事务所长期审计同一公司，注册会计师因对客户的熟悉就会依赖于以前年度的审计，而只是重视“新的变化”，不会投入很多的时间认真仔细分析影响财务报告质量的各个方面，导致一些潜在的错误不被发现。更换新的会计师事务所，由于注册会计师对新的审计客户信息系统的质量没有把握，一般会进行全面的分析，从而发现被前任注册会计师低估的问题，提高审汁质量。另外，更换新的会计师事务所，可以防止注册会计师因与前任股东发生审计合谋而出具了虚假的审计报告，为了逃避法律责任，而继续掩盖不真实的财务信息。更换新的事务所，新的注册会计师往往要借鉴于以前年度的审计成果，如查阅以前年度的审计工作底稿等，这就有可能识破前任会计师事务所与公司以前年度发生的舞弊行为，帮助新的股东进一步了解真实的财务状况。
3、因会计师事务所繁忙而更换。虽然目前会计市场上正处于“僧多粥少”的现状，会计师事务所的持续经营在很大程度—亡依赖于客户的审计费用，但并非所有的事务所对客户都来者不拒。对客户的审计需要一定的人员和时间的投入，考虑到本会计师事务所规模和人员的局限性，为了保证审计质量，避免审计风险而拒绝接受委托审计。例如，拥有40多家上市公司审计业务的深圳鹏城会计师事务所去年主动辞掉了5家上市公司的审计业务。可见，并非所有的事务所变更都是上市公司的主动行为，许多会计师事务所也在主动筛选客户，因为事务所不应为了多承接业务提高收入而忽视风险。
4、事务所之间的合并进行业务调整而变更。许多上市公司的审计并非实质性变更，但因为会计师事务所同业重组而造成“形式变更”。如由于安达信华强与普华永道在中国业务的合并，原来由安达信华强会计师事务所服务的福耀玻璃和山东基建将审计机构变更为普华永道中天会计师事务所。
另外，关于上市公司变更会计师事务所事宜，我国证监会也提出了“五年一换”，即同一上市公司由同一事务所进行审计连续达到五年的必须更换。 二、不合理的更换 随着年报披露最后期限的日益临近，一些上市公司因重大问题无法与注册会计师达成一致意见，而恶意变更事务所的可能也逐渐增大。据证监会有关负责人披露；公司不按照规定的程序更换会计师事务所，公司要求会计师事务所出具指定意见的审计报告，而事务所坚持正确的审计意见而被更换，公司以莫须有理由更换会计师事务所等均属违规之列，这些更换都是不合理的。
在我国，会计师事务所目前主要依靠审计收入来维持经营，使事务所对审计客户的经济依赖性相对较强。上市公司往往以支付较高的审计费用，以期在审计评价、鉴证中弄虚作假，购买审计意见。但在诚信建设日渐重要的今天，某些在职业界中地位很高的会计师事务所为了维护自己已有的声誉，提高诚信度，刁；受客户的高额利润的诱惑出具了非标准审计意见而招到客户的解聘。但目前我国会计师事务所“供大于求”，上市公司在审计交易的过程中掌握着审计机构的聘用权，其中也不缺乏为了达到增加收入，获取更多利润而千方百计甚至不择手段的拉拢业务的事务所。另一方面，目前因被审计单位经营失败，投资者采用了虚假的财务报告等原因引起的法律诉讼中，由于处罚力度不够，真正遭到处罚的会计师事务所或注册会计师并不多，这导致注册会计师在权衡收益与风险时，往往存在侥幸的心理而倾向于收益一边，低估风险。这就为上市公司为达到购买审计意见的目的而更换愿意配合其作假出具虚假审计报告的事务所创造了条件。
三、完善会计师事务所变更规范化
1、对上市公司更换会计师事务所的原因进行强制性披露。目前，我国证监会发布的《关于上市公司聘用、更换会计师事务所(审计师事务所)有关问题的通知》中规定“公司解聘或者不再续聘会计师事务所(审计师事务所)由股东大会做出决定，并在有关的报刊上予以披露，必要时说明更换原因，并报送中国证监会和中注协备案”。在这一规定中，并未提出强制性披露更换原因的要求，只是规定在必要时予以说明，导致现实中存在很多更换会计师事务所的上市公司并没有披露原因。中国证监会应该强制要求上市公司在其更换会计师事务所后一定时间内申报此事，并在申报陈述中明确会计师事务所变更的事实及变更发起方，若发起方为上市公司，必须说明变更原因，披露是否与会计师事务所之间存在着重要意见不一致的情况及具体内容，同时必须附有会计师事务所对上市公司所披露的原因是否属实的签字说明，以此来防止上市公司以不正当的理由来更换掉会计师事务所。被解聘的会计师事务所对被解聘的理由如有异议，有权向股东大会申诉并要求监管部门进行保护。另外，中国证监会还应该强化信息披露的监管力度，及时、全面掌握变更情况，对前后任会计师事务所进行联系，深入了解有关变更的原因和情况，如发现异常情况，应对违反相关信息披露制度规范的上市公司和会计师事务所，视严重程度做出相应的处罚。
2、改变审计聘用权和付费方式，提高注册会计师的独立性。要改变聘用权和付费方式，使前后任会计师事务所不受上市公司的制约，出具客观公正的市计报告。由社会公众股东选举产生一个独立于上市公司的审计委员会，并用该委员会发起设立并管理一个独立审计基金，基金款项由公司所有者权益中未分配利润中按一定百分比转入，同时由审计委员会做出聘请会计师事务所的决策，由该独立审计基金支付审计费用。聘用哪一家会计师事务所由社会公众股东的代表做出，由公司股东直接向会计师事务所付费而不是上市公司，改变了传统的付费方式，使上市公司无法拒绝并对事务所或者注册会计师施加影响，提高注册会计师的独立性。无论哪一任会计师事务所都只是对独立于上市公司的审计委员会负责，不管出具的是标准审计意见还是非标准审计意见，其中发生的合理审计费用都可以要求审计委员会支付，从而不必为了审计收入而去迎合上市公司，使上市公司找不到配合与其作假的会计师事务所，自然也不会随意变更会计师事务所进行审汁。
3、对出具标准无保留意见的上市公司进行抽查。许多上市公司恶意更换会计师事务所来进行审计的重要目的是为了购买“审计意见”。对出具“无保留”审汁意见的上市公司，特别是那些更换了新的会计师事务所后出具了标准无保留审汁意见的上市公司，由中国证监会从中按一定比例抽取出一部分并指定某一会计师事务所对其进行再审计，查处是否有违规行为，出具的“无保留”意见是否客观公正。而这一比例的制订要恰当，不能过低，也不能过高。过低，注册会计师的风险意识不强，因被调查的概率小，在客观上使一部分注册会计师存在即使出具不真实的审计报告也不会发现遭受处罚的侥幸心态而冒险作假；过高，其发生的抽查成本增加，造成不必要的浪费。对上市公司的审计鉴证报告实行验证和再监督，使注册会计师加强风险意识，在前任事务所因出具非标准审计意见招到解聘后，别的事务所衡量其潜在的风险，也不敢承接其业务，在社会上造成一个没有人敢造假的良好氛围，使该上市公司最终找不到与其配合作假的事务所。
4、强制要求前后任会计师事务所进行联系。后任会计师事务所在接受业务前，与前任会计师事务所进行及时联系，对潜在审计客户有一‘定的原因和情况，看是否是上市公司因为“购买审计意见”的目的没有达到，而恶意变更，防止客户以更换会计师事务所的方式，迫使本事务所也出具虚假审计意见。在整个过程中，前任注册会计师要积极及时的就其所了解的基本情况向后任会计师事务所进行完整的回复。同时，后任会计师事务所也应充分关注客户的诚信度和审计风险，运用自己的职业判断能力以决定是否接受这一业务。后任会计师事务所在知道审计客户存在一定的财务风险问题后，就会主动辞掉该项业务，使上市公司购买审计意见的目的落空。
5、加强上市公司和会计师事务所的法律责任。上市公司提供的会计信息是否客观真实，对会计师事务所的审计鉴证有着十分密切的关系。如果上市公司的财务报告存在着虚假的信息，为了掩盖虚假信息美化则务报告，—上市公司就会产生购买审计意见的动机，从而解聘“不听话”的会计师事务所。所以，上市公司是罪魁祸首，加大对上市公司的处罚在一定程度上可以减少其变更事务所随意性。另一方面，加大会计师事务所和注册会计师审计鉴证的风险成本，使其在承接业务时充分关注审计业务的风险性而主动放弃存在严重虚假信息的审计业务，或接受审计后保持应有的职业道德出具客观公正的审计意见。