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摘 要 “一带一路”战略的实施是推动我国企业走出的重要助力，同时也使得我国企业走出去的税收环境发生了深刻的变化。在这样的背景下，企业面临着的税收风险也增加了，本文讨论的税收风险主要包括国际双重征税、转移定价被调查、资本弱化、各国税制的差异以及税务争议等方面。通过分析这些风险，本文将提出我国可以采取的应对策略，主要是从国家层面和企业层面来说明，国家主要是发挥宏观上的作用，企业主要在微观上的一些具体的行动诸如及时了解东道国税制信息、建立企业税收风险防范机制、引进专业人才等等。
关键词 一带一路 企业 走出去 税收风险 应对策略
中图分类号：F812 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2016.06.182
一、引言
2015 年 3 月 28 日，国家发展改革委、商务部、外交部共同发布了《推动共建丝绸之路经济带和 21 世纪海上丝绸之路的愿景与行动》（以下简称《愿景与行动》），标志着“一带一路”正式进入了国家战略实施阶段，更多的中国企业加快了“走出去”的步伐。
在企业“走出去”的步伐逐渐加快的同时，我们也应当意识到投资企业“走出去”过程中每一步都涉及到税收问题。“一带一路”涉及国家众多，且大多为发展中国家，税收体制可能不健全。各国税收政策的不同，以及对国外市场的不熟悉，企业遇到税收风险的可能性也随之加大。本文将主要讨论企业“走出去”时，可能遭遇的税收风险，并在此基础上给出相应的应对策略。
在企业“走出去”的步伐逐渐加快的同时，我们也应当意识到投资企业“走出去”过程中每一步都涉及到税收问题。“一带一路”涉及国家众多，且大多为发展中国家，税收体制可能不健全。各国税收政策的不同，以及对国外市场的不熟悉，企业遇到税收风险的可能性也随之加大。本文将主要讨论企业“走出去”时，可能遭遇的税收风险，并在此基础上给出相应的应对策略。
二、我国企业“走出去”过程中可能遭遇的税收风险
（一）国际双重征税
国际双重征税包括法律性国际双重征税和经济性国际双重征税。前者是指两个或两个以上的国家或地区对同一纳税人的同一课税对象在同一征税期内征收同意或类似的税收；后者是指两个或两个以上的国家或地区对属于不同纳税人的来源于同一税源的课税对象在同一征税期内征税。
由于“一带一路”涉及国家众多，各国的税制千差万别，国际双重征税发生的风险也相应增大。
各国在所得税方面采取的税收管辖权有属人管辖权和属地管辖权，属人管辖权又包括居民管辖权和公民管辖权，当各国对这两种管辖权适用不一致时，就可能产生法律性的国际双重征税。①
当一国税制对公司的利润和股东的股息都征收所得税时，一国居民纳税人来源于境外的股息可能面临经济性的国际双重征税；同时，当一个对以转让定价方式避税的纳税人进行应纳税所得额的调整时，也可能产生经济性的国际双重征税。
国际双重征税违反了税收公平和税收中性的原则，会加重对外投资企业的税收负担，影响到企业的利益和对外投资的积极性。
（二）转移定价被调查的风险
国际转移定价是指位于不同国家之间的联属企业内部价格与国际市场价格之间存在的差异，进而存在避税可能的情况。目前国际上判断“转移定价”主要采用“正常交易原则”，其核心是将独立企业之间的交易与联属企业之间的交易进行比较。
在进行境外投资时，境外投资经营的企业必然会与其境外关联公司发生关联交易，尤其是在货物、技术转让、特许权使用费、劳务、股权等收取与支付，将产生税收权益在不同税收管辖权国家间的分配，企业存在涉税风险。
然而由于“一带一路”沿线国家投资环境复杂，企业对跨境关联交易的转让定价风险认识不足，在投资前没有对集团价值链进行规划和资产有效配置，没有制定全球关联交易转让定价政策、劳务费的合理分摊和特权使用费收取，如果境外投资企业在转移定价管理严格的东道国滥用转移定价进行避税，那么将面对严苛的处罚措施，不仅要补缴税款，还要缴纳滞纳金甚至罚金。
（三）资本弱化的风险
在世界各国的公司所得税法中，普遍规定对借贷资本和股权资本实行不同的税收待遇，借贷资本的利息可以在税前扣除，而股权投资运营产生的股息、分红，不仅得不到扣除，反而要被征税。这就使得公司更愿意采取借贷资本，而尽量少用或不用股本投资，这就产生了“资本弱化”。
现在大多数国家都建立起了针对资本弱化的反避税措施，企业债务对股本的比例超出税法规定的固定比例（安全港比率），对超出部分债务所支付的利息不允许在税前扣除。
如果我国企业在“走出去”的时候，没有对相关国家对于资本弱化的规定进行了解，而是贸然使用资本弱化的方式的话，很有可能被采取反避税措施，从而影响到企业的利益。
（四）税制不同的风险
“一带一路”所涉及国家众多，既有发达国家、发展中国家，又有一些转型国家（以前是计划体制国家，如俄罗斯、哈萨克斯坦、乌兹别克斯坦等）。尽管税收法定原则在很多国家的基本要求，但是即使是同一类型的国家之间，由于历史原因，税制设计也各有差异，比如美国是以所得税为主，而法国是以增值税为主，德国却是以消费税为主。而且各个国家都有自己具有自身特点的纳税申报管理系统，纳税申报语言也基本采用本国语言。
除了税法的差异，还有会计准则的差异。虽然大部分国家使用国际会计准则，但也有一些国家在纳税申报时采用当地会计准则，各国在税前成本扣除方面也有不同规定。因此，财务会计和税务会计的有较大差异。
另外，不同国家企业所得税的税率的不同，避免双重征税制度选择不同，股息、利息、特许权使用费和财产收益适用税率，采用的会计年度、常设机构的判定标准，国际运输税收的互免条款等都有很大差异。 然而“走出去”的中国企业，在跨国财务、税务管理方面，同时熟悉当地财税法律和中国税法的人员比较少。这对于企业来说是一个巨大的挑战，在发生税收争议时可能处于被动地位。
（五）税务争议风险
税务检查、税务诉讼是跨国投资经营常见的业务。近年来，跨国投资经营中利用利润转移、不当转让定价等手段避税的行为开始受到严控。如果境外投资企业对于国际上有关纳税调整的共识没有足够的重视，可能会撞到枪口上。
由于各国税收环境的变化，税务检查往往带着特定目的，尤其是对于法律不太健全的国家来说，税法适用、纳税调整解释的自由裁量权很大，也会出现同一国家不同层级的税务机关对同一问题有不同解释的情况，对于企业很不利。
三、对于税收风险的应对策略
（一）国家层面
1.推进国际税收合作，签订修改税收协定：在“一带一路”战略实施中，要加强与沿线国家对话交流，推动双边或多边税收合作机制，积极推动国际税收新秩序形成。
税收协定在处理国际税收关系和促进国际税收合作的重要作用已经被实践所证明。对与尚未与我国签署的税收协定的“一带一路”沿线国家，要加快与其谈签进程，尽快签订税收协定；对于已经签订了税收协定的国家，要着手推动修订完善已签署的税收协定，改善其中不合理之处，进一步降低跨境投资企业税收负担。
2.建立税收争议解决机制：通过前文的分析，我们可以看出，在推进“一带一路”发展战略的过程中，我国“走出去”企业将不可避免会遇到税收纠纷。
各国税收制度的差异警示我们，与沿线国家建立规范双边或多边磋商机制，制定统一的税收争议解决程序和方法是尤其重要的。税务部门要发挥主动作用，建立税收协调的专门机构，开通纠纷受理专门通道，帮助解决跨境纳税人的税收争议问题。②
同时还可以建立税收争议案例库，帮助辅导“走出去”企业更好的了解税收正义的解决方式和程序，从以往案例中学习经验。
3.加强纳税服务：“一带一路”沿线国家税制复杂，我国可以建立一个专门的网站，帮助境外投资的企业更好的了解相关的国家税制，掌握更多的有益信息；同时还可以在该网站上提供签订税收协定的信息，便于企业即使了解，调整自己的经营策略；另外，也可以在该网址上设立一个咨询专栏，对于那些想要进行境外投资的企业提供详实的咨询服务，帮助企业更好地“走出去”。
4.加强税收立法：由于“一带一路”战略下，我国的税收环境也相应的发生了一些变化，为了建立科学的税收机制，为我国企业提供良好的国内税制环境，国家应当加强税收立法。
一方面，要及时掌握企业国际和国内税收环境的变化，以及在国际税收中遇到的问题，及时调整对于企业不利的税制，遇到的税收新问题，也要加强分析，及时建立稳定的机制和法律来予以规范。
另一方面，要充分吸收借鉴国际税收管理经验和良好制度安排，进一步完善我国的所得税和增值税税制。推进完善境外税收抵免制度，进一步解决跨国投资企业的双重征税的问题，增强我国企业在国际投资贸易中的国际竞争力。
（二）企业层面
1.在“走出去”之前，充分了解东道国的税制：企业“走出去”不能盲目，不能打无准备之战。当前世界各国税收法规千差万别，税种、税率、抵免政策、税收管辖权设置各不相同，而且不断变化。因此，企业在进行境外投资决策时需要提前熟悉东道国的税制，了解并掌握东道国税法对投资项目的规定及相关税收协定与优惠政策，特别是东道国与我国税制的差异，提前了解税制差别对企业境外投资可能产生的影响。
2.及时掌握国际税收政策的动向：除了了解各国税制，对于国际税收动向的了解也是极为重要，它也引导着东道国税制的变化。在“一带一路”战略中，主要涉及的是国际税收政策对于各东道国税制的影响、我国与各东道国签订的双边或者多边税收协定。
为了获得这些信息，企业应当着重了解这些信息的获取方式，比如关注税务局的官方网站、关注“一带一路”各国共同设立的服务网站、向国家税务机关记性咨询等等。
3.建立企业税收风险控制机制：企业的风险投资机制主要有以下职能：第一，在投资决策前就要充分搜集东道国信息，分析企业在境外投资经营可能面临的税收风险；第二，在投资决策阶段，企业应进行税收风险识别与评估，分析税收风险的严重性和对企业总体税负的影响，为建立税收风险防范体系打下基础；第三，根据评估识别出来的税收风险，在遵循相关国家税法的前提下，建立一套税收风险内部控制体系，通过健全的税收风险防范机制应对风险，提高税收风险管理效益。③
4.引进税收方面的专业人才：“走出去”企业中，由于国别和语言的差异，极少有既了解本国税收政策，又了解东道国政策的人才，“一带一路”沿线国家的复杂性更加加重了这一情况。因而境外投资企业引进这方面的人才是一个很好的选择，这些专门人才的专业习性能为企业在面对涉外税收风险更加积极和迅速，为企业赢得主动权和宝贵的时间。
四、结语
“一带一路”战略对我国企业来说是一个重要的契机，也是我国加快“走出去”步伐的重要步骤，抓住机遇，迎接挑战，防范风险，国家和企业一起努力，定能收获美好“愿景”。
注释：
①杨志勇.实施“一带一路”战略的财税政策研究.税务研究.2015（6）.16-21.
②漆彤.“一带一路”战略的国际税法思考.税务研究.2015（6）.31-35.
③姜跃生.携手发展中国家 完善“一带一路”税收政策.国际税收.2015（8）.38-43.
关键词 一带一路 企业 走出去 税收风险 应对策略
中图分类号：F812 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2016.06.182
一、引言
2015 年 3 月 28 日，国家发展改革委、商务部、外交部共同发布了《推动共建丝绸之路经济带和 21 世纪海上丝绸之路的愿景与行动》（以下简称《愿景与行动》），标志着“一带一路”正式进入了国家战略实施阶段，更多的中国企业加快了“走出去”的步伐。
在企业“走出去”的步伐逐渐加快的同时，我们也应当意识到投资企业“走出去”过程中每一步都涉及到税收问题。“一带一路”涉及国家众多，且大多为发展中国家，税收体制可能不健全。各国税收政策的不同，以及对国外市场的不熟悉，企业遇到税收风险的可能性也随之加大。本文将主要讨论企业“走出去”时，可能遭遇的税收风险，并在此基础上给出相应的应对策略。
在企业“走出去”的步伐逐渐加快的同时，我们也应当意识到投资企业“走出去”过程中每一步都涉及到税收问题。“一带一路”涉及国家众多，且大多为发展中国家，税收体制可能不健全。各国税收政策的不同，以及对国外市场的不熟悉，企业遇到税收风险的可能性也随之加大。本文将主要讨论企业“走出去”时，可能遭遇的税收风险，并在此基础上给出相应的应对策略。
二、我国企业“走出去”过程中可能遭遇的税收风险
（一）国际双重征税
国际双重征税包括法律性国际双重征税和经济性国际双重征税。前者是指两个或两个以上的国家或地区对同一纳税人的同一课税对象在同一征税期内征收同意或类似的税收；后者是指两个或两个以上的国家或地区对属于不同纳税人的来源于同一税源的课税对象在同一征税期内征税。
由于“一带一路”涉及国家众多，各国的税制千差万别，国际双重征税发生的风险也相应增大。
各国在所得税方面采取的税收管辖权有属人管辖权和属地管辖权，属人管辖权又包括居民管辖权和公民管辖权，当各国对这两种管辖权适用不一致时，就可能产生法律性的国际双重征税。①
当一国税制对公司的利润和股东的股息都征收所得税时，一国居民纳税人来源于境外的股息可能面临经济性的国际双重征税；同时，当一个对以转让定价方式避税的纳税人进行应纳税所得额的调整时，也可能产生经济性的国际双重征税。
国际双重征税违反了税收公平和税收中性的原则，会加重对外投资企业的税收负担，影响到企业的利益和对外投资的积极性。
（二）转移定价被调查的风险
国际转移定价是指位于不同国家之间的联属企业内部价格与国际市场价格之间存在的差异，进而存在避税可能的情况。目前国际上判断“转移定价”主要采用“正常交易原则”，其核心是将独立企业之间的交易与联属企业之间的交易进行比较。
在进行境外投资时，境外投资经营的企业必然会与其境外关联公司发生关联交易，尤其是在货物、技术转让、特许权使用费、劳务、股权等收取与支付，将产生税收权益在不同税收管辖权国家间的分配，企业存在涉税风险。
然而由于“一带一路”沿线国家投资环境复杂，企业对跨境关联交易的转让定价风险认识不足，在投资前没有对集团价值链进行规划和资产有效配置，没有制定全球关联交易转让定价政策、劳务费的合理分摊和特权使用费收取，如果境外投资企业在转移定价管理严格的东道国滥用转移定价进行避税，那么将面对严苛的处罚措施，不仅要补缴税款，还要缴纳滞纳金甚至罚金。
（三）资本弱化的风险
在世界各国的公司所得税法中，普遍规定对借贷资本和股权资本实行不同的税收待遇，借贷资本的利息可以在税前扣除，而股权投资运营产生的股息、分红，不仅得不到扣除，反而要被征税。这就使得公司更愿意采取借贷资本，而尽量少用或不用股本投资，这就产生了“资本弱化”。
现在大多数国家都建立起了针对资本弱化的反避税措施，企业债务对股本的比例超出税法规定的固定比例（安全港比率），对超出部分债务所支付的利息不允许在税前扣除。
如果我国企业在“走出去”的时候，没有对相关国家对于资本弱化的规定进行了解，而是贸然使用资本弱化的方式的话，很有可能被采取反避税措施，从而影响到企业的利益。
（四）税制不同的风险
“一带一路”所涉及国家众多，既有发达国家、发展中国家，又有一些转型国家（以前是计划体制国家，如俄罗斯、哈萨克斯坦、乌兹别克斯坦等）。尽管税收法定原则在很多国家的基本要求，但是即使是同一类型的国家之间，由于历史原因，税制设计也各有差异，比如美国是以所得税为主，而法国是以增值税为主，德国却是以消费税为主。而且各个国家都有自己具有自身特点的纳税申报管理系统，纳税申报语言也基本采用本国语言。
除了税法的差异，还有会计准则的差异。虽然大部分国家使用国际会计准则，但也有一些国家在纳税申报时采用当地会计准则，各国在税前成本扣除方面也有不同规定。因此，财务会计和税务会计的有较大差异。
另外，不同国家企业所得税的税率的不同，避免双重征税制度选择不同，股息、利息、特许权使用费和财产收益适用税率，采用的会计年度、常设机构的判定标准，国际运输税收的互免条款等都有很大差异。 然而“走出去”的中国企业，在跨国财务、税务管理方面，同时熟悉当地财税法律和中国税法的人员比较少。这对于企业来说是一个巨大的挑战，在发生税收争议时可能处于被动地位。
（五）税务争议风险
税务检查、税务诉讼是跨国投资经营常见的业务。近年来，跨国投资经营中利用利润转移、不当转让定价等手段避税的行为开始受到严控。如果境外投资企业对于国际上有关纳税调整的共识没有足够的重视，可能会撞到枪口上。
由于各国税收环境的变化，税务检查往往带着特定目的，尤其是对于法律不太健全的国家来说，税法适用、纳税调整解释的自由裁量权很大，也会出现同一国家不同层级的税务机关对同一问题有不同解释的情况，对于企业很不利。
三、对于税收风险的应对策略
（一）国家层面
1.推进国际税收合作，签订修改税收协定：在“一带一路”战略实施中，要加强与沿线国家对话交流，推动双边或多边税收合作机制，积极推动国际税收新秩序形成。
税收协定在处理国际税收关系和促进国际税收合作的重要作用已经被实践所证明。对与尚未与我国签署的税收协定的“一带一路”沿线国家，要加快与其谈签进程，尽快签订税收协定；对于已经签订了税收协定的国家，要着手推动修订完善已签署的税收协定，改善其中不合理之处，进一步降低跨境投资企业税收负担。
2.建立税收争议解决机制：通过前文的分析，我们可以看出，在推进“一带一路”发展战略的过程中，我国“走出去”企业将不可避免会遇到税收纠纷。
各国税收制度的差异警示我们，与沿线国家建立规范双边或多边磋商机制，制定统一的税收争议解决程序和方法是尤其重要的。税务部门要发挥主动作用，建立税收协调的专门机构，开通纠纷受理专门通道，帮助解决跨境纳税人的税收争议问题。②
同时还可以建立税收争议案例库，帮助辅导“走出去”企业更好的了解税收正义的解决方式和程序，从以往案例中学习经验。
3.加强纳税服务：“一带一路”沿线国家税制复杂，我国可以建立一个专门的网站，帮助境外投资的企业更好的了解相关的国家税制，掌握更多的有益信息；同时还可以在该网站上提供签订税收协定的信息，便于企业即使了解，调整自己的经营策略；另外，也可以在该网址上设立一个咨询专栏，对于那些想要进行境外投资的企业提供详实的咨询服务，帮助企业更好地“走出去”。
4.加强税收立法：由于“一带一路”战略下，我国的税收环境也相应的发生了一些变化，为了建立科学的税收机制，为我国企业提供良好的国内税制环境，国家应当加强税收立法。
一方面，要及时掌握企业国际和国内税收环境的变化，以及在国际税收中遇到的问题，及时调整对于企业不利的税制，遇到的税收新问题，也要加强分析，及时建立稳定的机制和法律来予以规范。
另一方面，要充分吸收借鉴国际税收管理经验和良好制度安排，进一步完善我国的所得税和增值税税制。推进完善境外税收抵免制度，进一步解决跨国投资企业的双重征税的问题，增强我国企业在国际投资贸易中的国际竞争力。
（二）企业层面
1.在“走出去”之前，充分了解东道国的税制：企业“走出去”不能盲目，不能打无准备之战。当前世界各国税收法规千差万别，税种、税率、抵免政策、税收管辖权设置各不相同，而且不断变化。因此，企业在进行境外投资决策时需要提前熟悉东道国的税制，了解并掌握东道国税法对投资项目的规定及相关税收协定与优惠政策，特别是东道国与我国税制的差异，提前了解税制差别对企业境外投资可能产生的影响。
2.及时掌握国际税收政策的动向：除了了解各国税制，对于国际税收动向的了解也是极为重要，它也引导着东道国税制的变化。在“一带一路”战略中，主要涉及的是国际税收政策对于各东道国税制的影响、我国与各东道国签订的双边或者多边税收协定。
为了获得这些信息，企业应当着重了解这些信息的获取方式，比如关注税务局的官方网站、关注“一带一路”各国共同设立的服务网站、向国家税务机关记性咨询等等。
3.建立企业税收风险控制机制：企业的风险投资机制主要有以下职能：第一，在投资决策前就要充分搜集东道国信息，分析企业在境外投资经营可能面临的税收风险；第二，在投资决策阶段，企业应进行税收风险识别与评估，分析税收风险的严重性和对企业总体税负的影响，为建立税收风险防范体系打下基础；第三，根据评估识别出来的税收风险，在遵循相关国家税法的前提下，建立一套税收风险内部控制体系，通过健全的税收风险防范机制应对风险，提高税收风险管理效益。③
4.引进税收方面的专业人才：“走出去”企业中，由于国别和语言的差异，极少有既了解本国税收政策，又了解东道国政策的人才，“一带一路”沿线国家的复杂性更加加重了这一情况。因而境外投资企业引进这方面的人才是一个很好的选择，这些专门人才的专业习性能为企业在面对涉外税收风险更加积极和迅速，为企业赢得主动权和宝贵的时间。
四、结语
“一带一路”战略对我国企业来说是一个重要的契机，也是我国加快“走出去”步伐的重要步骤，抓住机遇，迎接挑战，防范风险，国家和企业一起努力，定能收获美好“愿景”。
注释：
①杨志勇.实施“一带一路”战略的财税政策研究.税务研究.2015（6）.16-21.
②漆彤.“一带一路”战略的国际税法思考.税务研究.2015（6）.31-35.
③姜跃生.携手发展中国家 完善“一带一路”税收政策.国际税收.2015（8）.38-43.