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摘 要：个人所得税是当今世界大多数国家的主要税种之一，承担着筹集财政收入、调节收入分配和调控经济运行的重要职能。我国现行个人所得税依据的是2011年6月30日新修改的《个人所得税法》，于2011年9月开始实行。新的《个人所得税法》大大减轻了中低收入纳税群体的税收负担。
关键词：个人所得税；工薪所得；实际税负
中图分类号：D922.222 文献标识码：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.04.32 文章编号：1672-3309（2012）04-77-03
一、引言
个人所得税是对个人或者自然人取得的各项应税所得征收的税种，是以个人的所得多少作为负担税收能力的标准。个人所得税一般按照纳税人的实际收入总额征税，采用累进税率，体现所得税量能征收的公平原则。我国个人所得税法从1980年开始实施以来,经历了多次调整，多次提高工资、薪金的扣除额，主要目的是为了减轻居民的税收负担，其中，2006年规定免征额为1600元，2008年免征额由1600元提高到2000元，2011年6月30日新修改的个人所得税法也就是我国现行的个人所得税法将工薪阶层的免征额从2000元提高到了3500元，此次个人所得税法还将工薪所得税率由原来的9级累进税率改为7级累进税率，最低税率由原来的5%降到3%，取消了15%和40%两档税率，使绝大部分的工薪所得纳税人在享受提高减除费用标准的同时进一步减轻税负。个体工商户和承包承租经营者年应纳税所得额6万以下的纳税人平均降幅约40%，最大的降幅是57%，有利于支持个体工商户和承包承租经营者的发展，纳税期限也由7天改为15天，方便了扣缴义务人和纳税人纳税申报，从而减轻了个体工商户和承包承租经营者的税收负担。
二、个人所得税的现状
我国个人所得税法实施已经有30多年的时间，虽然时间不是很长，但是由于我国社会主义市场经济的建立、发展和完善，分配制度的改革，居民收入水平的不断提高和税务部门征管力度的加强，使得个人所得税的增长速度非常快， 但是由于个人所得税的基数小，所以在税制结构中所占份额也小。表1描述了我国个人所得税收入的水平。
为了便于分析我国个人所得税的现状，下面图1是税收收入增长率Y和个人所得税增长率X的趋势图；图2是个人所得税占税收收入比重的变化趋势图。
通过图1可以看出：个人所得税收入增长呈现出前高后低的趋势。2005年以前个人所得税收入增长大大高于税收收入增长水平，由于1994年税制改革的影响，1995年个人所得税的增加额达到了80.88%，比税收收入的增加额高出60多个百分点；2005年以后个人所得税增长率略低于税收收入的增长率，但两者的变化趋势基本相同；到2011年由于实行新的个人所得税法，使个人所得税的增长率又略高于税收收入的增长率。
通过图2可以看出：个人所得税占税收收入的比重呈现出先增后降的趋势，1994年个人所得税占税收收入的比重只为1.42%，税制改革以后我国个人所得税在税收收入中的比重逐渐增加，2005年增加到7.28%，随后个人所得税占税收收入的比重开始下降，到2011年由于新的个人所得税法的实施，个人所得税在税收收入中的比重又开始呈现上升的趋势。
三、个人所得税调整前后工薪阶层税负的比较
由于工薪所得是个人所得税的主要来源，所以首先分析一下个人所得税改革前后工薪所得的实际负担率。实际负担率，是指征税额与其征税对象实际数额的比例，是衡量纳税人实际税负的主要标志，用公式表示为：
实际负担率=征税额/实际数额
个税修改前工资、薪金所得征税额=（每月收入额-2000）*使用税率-速算扣除数
个税修改后工资、薪金所得征税额=（每月收入额-3500）*使用税率-速算扣除数
个税修改前后工资、薪金所得适用的税率如下表2、表3。
通过表4可以看出，此次个人所得税法的修改确实减轻了中低收入纳税群体的税收负担：
1. 月工资、薪金所得在2000元以下的低收入群体没有影响，而月工资、薪金所得在3500元以下的低收入群体将不涉及个税，这意味着我国将有约6000万人不需要缴纳个人所得税。
2. 月工资、薪金所得在3500—38500元的中等收入群体实际税负明显的降低，比如月工资、薪金为5000元左右的修改前税收负担率为6.5，修改后为0.9，降了7倍还多。
3. 月工资、薪金所得在38500以上的我们看成是高收入群体，通过表1可以看出，高收入群体的实际税负增加了，但是增加幅度不是很大，如月工资、薪金在58500元的纳税人，个税修改前税收负担率为23.21，修改后为23.5，虽然只提高了0.29，但足以表明，此次修改个人所得税法的目的是减轻中低收入纳税群体的税负，使收入低的人少纳税、收入高的人多纳税。
四、新的个人所得税法下不同分类所得的实际负担率
由于我国个人所得税的来源比较多，这就使来源比较多的高收入者可以同时享受各项收入的费用抵扣额，而收入来源单一的低收入者只能享受一项费用抵扣额，这就形成了收入高的人少纳税，收入低的人多纳税的极其不公平现象。表5给出了除个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营的所得外的其他收入来源的实际负担率。
通过表5可以看出，我国的实际负担率还是存在一些问题：
1. 当稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得和股息利息红利偶然所得大于5000元时，实际负担率是固定不变的，这显然没有实现高收入者多纳税的理念。
2. 对于所得低于12500元的中低收入者，工薪所得的实际负担率远远低于其他各类所得的实际负担率，主要原因是此次个税改革提高了工资、薪金的费用扣除额，而其他各类所得的基本扣除额却没有上调，这使得主要收入来源不是工资、薪金所得的中低收入者实际负担率过高。
3. 对于所得超过38500元的高收入者，实际负担率高于其他各类所得的实际负担率，但是他们的主要收入来源并不是工资、薪金所得，而是其他所得，这就使高收入者的税收负担减轻了，这显然违背了高收入者多纳税、低收入者少纳税的思想。 很显然由于收入来源的不确定性使得我国的新的个人所得税法仍然没有从根本上解决居民的税收负担，相反可能还会达到相反的效果，高收入者少纳税、低收入者多纳税的情况。
五、我国个人所得税的完善
2011年9月新税法实施以来运行平稳，政策效果初步显现，降低了中低收入者的税收负担，增加了居民可支配收入。但是个人所得税法还是存在一些问题，需要进一步的完善。主要是加强对高收入者的征管力度。以下是笔者针对个人所得税的完善提出的一些建议：
1. 对高收入者的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、股息利息红利偶然所得五类主要所得来源加强个税征管。重点监控高收入者相对集中的行业和人群，摸清高收入行业的收入分配规律，掌握高收入人群的主要所得来源，并以此建立高收入者所得来源信息库。
2. 根据我国目前的基本国情，我国宜采用混合所得税制模式，可以细化不同分类所得，进而将这些细化的分类所得按照劳动所得、营业所得、投资所得和其他所得4种所得类型分类汇总，然后对那些投资性、没有费用扣除的应税所得，如投资所得、其他所得等实行分项征税。
3. 增加个人所得税的征税范围，应该将居民个人从各种正常渠道取得的合法、正常收入全部考虑在个人所得税征税范围内，也应该对居民个人从各种非正常渠道取得的合法或非法的非正常收入考虑征收个人所得税。
4. 应考虑以“家庭”为单位征收个人所得税，这样不仅体现了依纳税能力确定税收负担的公平原则，而且也实现了对老年人、无生活能力的儿童、残疾人等采取一定的税收优惠政策，还可以减少我国的税收流失。
5. 应该按照各地区的收入差异制定相应的费用扣除标准，收入相等但处于不同地区的人，由于物价水平的不同，处于发达地区的纳税人所承担的实际费用就高，应该承担的税收相对来说就高，所以应该允许经济发达地区地方政府自主制定起征点，以充分发挥个人所得税的公平调节功能。
6. 严厉打击高收入者偷逃税款的行为，加强偷逃税等税收违法行为当事人的处罚力度，加大其冒险偷逃税的成本，减少税收流失现象，保证税款的顺利征收。
参考文献：
[1] 徐晔、袁莉莉、徐战平.中国个人所得税制度[M].上海:复旦大学出版社，2010.
[2] 刘丽.个人所得税只累进性与社会收入分配[M].上海：立信会计出版社，2011.
[3] 胥红.试论我国个人所得税法的改革与完善[C].中国优秀硕士论文全文数据库，2011.
关键词：个人所得税；工薪所得；实际税负
中图分类号：D922.222 文献标识码：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.04.32 文章编号：1672-3309（2012）04-77-03
一、引言
个人所得税是对个人或者自然人取得的各项应税所得征收的税种，是以个人的所得多少作为负担税收能力的标准。个人所得税一般按照纳税人的实际收入总额征税，采用累进税率，体现所得税量能征收的公平原则。我国个人所得税法从1980年开始实施以来,经历了多次调整，多次提高工资、薪金的扣除额，主要目的是为了减轻居民的税收负担，其中，2006年规定免征额为1600元，2008年免征额由1600元提高到2000元，2011年6月30日新修改的个人所得税法也就是我国现行的个人所得税法将工薪阶层的免征额从2000元提高到了3500元，此次个人所得税法还将工薪所得税率由原来的9级累进税率改为7级累进税率，最低税率由原来的5%降到3%，取消了15%和40%两档税率，使绝大部分的工薪所得纳税人在享受提高减除费用标准的同时进一步减轻税负。个体工商户和承包承租经营者年应纳税所得额6万以下的纳税人平均降幅约40%，最大的降幅是57%，有利于支持个体工商户和承包承租经营者的发展，纳税期限也由7天改为15天，方便了扣缴义务人和纳税人纳税申报，从而减轻了个体工商户和承包承租经营者的税收负担。
二、个人所得税的现状
我国个人所得税法实施已经有30多年的时间，虽然时间不是很长，但是由于我国社会主义市场经济的建立、发展和完善，分配制度的改革，居民收入水平的不断提高和税务部门征管力度的加强，使得个人所得税的增长速度非常快， 但是由于个人所得税的基数小，所以在税制结构中所占份额也小。表1描述了我国个人所得税收入的水平。
为了便于分析我国个人所得税的现状，下面图1是税收收入增长率Y和个人所得税增长率X的趋势图；图2是个人所得税占税收收入比重的变化趋势图。
通过图1可以看出：个人所得税收入增长呈现出前高后低的趋势。2005年以前个人所得税收入增长大大高于税收收入增长水平，由于1994年税制改革的影响，1995年个人所得税的增加额达到了80.88%，比税收收入的增加额高出60多个百分点；2005年以后个人所得税增长率略低于税收收入的增长率，但两者的变化趋势基本相同；到2011年由于实行新的个人所得税法，使个人所得税的增长率又略高于税收收入的增长率。
通过图2可以看出：个人所得税占税收收入的比重呈现出先增后降的趋势，1994年个人所得税占税收收入的比重只为1.42%，税制改革以后我国个人所得税在税收收入中的比重逐渐增加，2005年增加到7.28%，随后个人所得税占税收收入的比重开始下降，到2011年由于新的个人所得税法的实施，个人所得税在税收收入中的比重又开始呈现上升的趋势。
三、个人所得税调整前后工薪阶层税负的比较
由于工薪所得是个人所得税的主要来源，所以首先分析一下个人所得税改革前后工薪所得的实际负担率。实际负担率，是指征税额与其征税对象实际数额的比例，是衡量纳税人实际税负的主要标志，用公式表示为：
实际负担率=征税额/实际数额
个税修改前工资、薪金所得征税额=（每月收入额-2000）*使用税率-速算扣除数
个税修改后工资、薪金所得征税额=（每月收入额-3500）*使用税率-速算扣除数
个税修改前后工资、薪金所得适用的税率如下表2、表3。
通过表4可以看出，此次个人所得税法的修改确实减轻了中低收入纳税群体的税收负担：
1. 月工资、薪金所得在2000元以下的低收入群体没有影响，而月工资、薪金所得在3500元以下的低收入群体将不涉及个税，这意味着我国将有约6000万人不需要缴纳个人所得税。
2. 月工资、薪金所得在3500—38500元的中等收入群体实际税负明显的降低，比如月工资、薪金为5000元左右的修改前税收负担率为6.5，修改后为0.9，降了7倍还多。
3. 月工资、薪金所得在38500以上的我们看成是高收入群体，通过表1可以看出，高收入群体的实际税负增加了，但是增加幅度不是很大，如月工资、薪金在58500元的纳税人，个税修改前税收负担率为23.21，修改后为23.5，虽然只提高了0.29，但足以表明，此次修改个人所得税法的目的是减轻中低收入纳税群体的税负，使收入低的人少纳税、收入高的人多纳税。
四、新的个人所得税法下不同分类所得的实际负担率
由于我国个人所得税的来源比较多，这就使来源比较多的高收入者可以同时享受各项收入的费用抵扣额，而收入来源单一的低收入者只能享受一项费用抵扣额，这就形成了收入高的人少纳税，收入低的人多纳税的极其不公平现象。表5给出了除个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营的所得外的其他收入来源的实际负担率。
通过表5可以看出，我国的实际负担率还是存在一些问题：
1. 当稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得和股息利息红利偶然所得大于5000元时，实际负担率是固定不变的，这显然没有实现高收入者多纳税的理念。
2. 对于所得低于12500元的中低收入者，工薪所得的实际负担率远远低于其他各类所得的实际负担率，主要原因是此次个税改革提高了工资、薪金的费用扣除额，而其他各类所得的基本扣除额却没有上调，这使得主要收入来源不是工资、薪金所得的中低收入者实际负担率过高。
3. 对于所得超过38500元的高收入者，实际负担率高于其他各类所得的实际负担率，但是他们的主要收入来源并不是工资、薪金所得，而是其他所得，这就使高收入者的税收负担减轻了，这显然违背了高收入者多纳税、低收入者少纳税的思想。 很显然由于收入来源的不确定性使得我国的新的个人所得税法仍然没有从根本上解决居民的税收负担，相反可能还会达到相反的效果，高收入者少纳税、低收入者多纳税的情况。
五、我国个人所得税的完善
2011年9月新税法实施以来运行平稳，政策效果初步显现，降低了中低收入者的税收负担，增加了居民可支配收入。但是个人所得税法还是存在一些问题，需要进一步的完善。主要是加强对高收入者的征管力度。以下是笔者针对个人所得税的完善提出的一些建议：
1. 对高收入者的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、股息利息红利偶然所得五类主要所得来源加强个税征管。重点监控高收入者相对集中的行业和人群，摸清高收入行业的收入分配规律，掌握高收入人群的主要所得来源，并以此建立高收入者所得来源信息库。
2. 根据我国目前的基本国情，我国宜采用混合所得税制模式，可以细化不同分类所得，进而将这些细化的分类所得按照劳动所得、营业所得、投资所得和其他所得4种所得类型分类汇总，然后对那些投资性、没有费用扣除的应税所得，如投资所得、其他所得等实行分项征税。
3. 增加个人所得税的征税范围，应该将居民个人从各种正常渠道取得的合法、正常收入全部考虑在个人所得税征税范围内，也应该对居民个人从各种非正常渠道取得的合法或非法的非正常收入考虑征收个人所得税。
4. 应考虑以“家庭”为单位征收个人所得税，这样不仅体现了依纳税能力确定税收负担的公平原则，而且也实现了对老年人、无生活能力的儿童、残疾人等采取一定的税收优惠政策，还可以减少我国的税收流失。
5. 应该按照各地区的收入差异制定相应的费用扣除标准，收入相等但处于不同地区的人，由于物价水平的不同，处于发达地区的纳税人所承担的实际费用就高，应该承担的税收相对来说就高，所以应该允许经济发达地区地方政府自主制定起征点，以充分发挥个人所得税的公平调节功能。
6. 严厉打击高收入者偷逃税款的行为，加强偷逃税等税收违法行为当事人的处罚力度，加大其冒险偷逃税的成本，减少税收流失现象，保证税款的顺利征收。
参考文献：
[1] 徐晔、袁莉莉、徐战平.中国个人所得税制度[M].上海:复旦大学出版社，2010.
[2] 刘丽.个人所得税只累进性与社会收入分配[M].上海：立信会计出版社，2011.
[3] 胥红.试论我国个人所得税法的改革与完善[C].中国优秀硕士论文全文数据库，2011.