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摘 要：随着我国社会主义市场经济体制改革的不断深入，政府不断加大国有企业改革力度，其中国有企业的并购重组是推动国有企业改革的重要手段之一。然而在国有企业并购重组的同时，却存在着企业并购绩效低下、国有资产流失等问题。国有企业并购重组决策机构过多依靠社会审计，是造成这些问题出现的重要原因之一。本文以审计工作实践为出发点，以国家治理为视角，通过对国有企业并购重组中开展国家审计研究，力图探索国家审计在国有企业并购重组中的定位，从为当前国家审计开展国有企业并购重组审计提供参考。
关键词：国家审计 国有企业 并购重组 监督管理
改革开放以来，我国一直把国有企业改革作为经济体制改革的中心环节，在不同的改革阶段选择了多种企业改革的思路。回顾1978年以来我国国有企业改革，经历了改革探索期、改革突破期和企业制度的完善期。当前我国国有企业改革进入了攻坚阶段，而国有企业并购重组作为国有企业改革的重要手段，一直是我国政府大力推进国有企业改革的重点之一。2006年12月，国务院国资委发布了《关于推进国有资本调整和国有企业重组的指导意见》出台了十项措施促进国有企业改革重组。2015年9月，中共中央、国务院印发的《中共中央国务院关于深化国有企业改革的指导意见》指出：鼓励非国有资本投资主体通过出资入股、收购股权、认购可转债、股权置换等多种方式，参与国有企业改制重组或国有控股上市公司增资扩股以及企业经营管理；同时也鼓励国有企业通过投资入股、联合投资、重组等多种方式，与非国有企业进行股权融合、战略合作、资源整合。
然而在在国有企业并购重组稳步推进的同时，却存在着国有资产流失、职工安置方案不完善、企业并购重组引发的震荡较大、引进的战略投资者实力较弱、资产评估结果缺乏监督、企业并购重组效率低下等问题。而国家审计长期以来对国有企业的审计以财务收支真实性为主，对国有企业并购重组监督存在缺位，国有资产管理机构过多依靠社会审计结果作出并购重组决策是造成这一情况的重要原因之一。国家审计和社会审计都是我国审计组织体系的重要组成部分，在提高财务信息质量，维护国家财经秩序，促进国民经济健康发展方面均起到了积极作用。但社会审计相比国家审计，其自身存在一定的局限性，主要表现在：一是独立性比国家审计弱；二是审计手段没有国家审计强；三是信息存在不对称性；四是审计目标存在局限性。社会审计的局限性，决定了社会审计不能完全有效解决国有企业并购重组中存在的问题。鉴于国有企业并购重组中存在的问题和社会审计存在的局限性，在国有企业并购重组中应当更好的发挥国家审计的作用。
一、国家审计深入参与国有企业并购重组的理论基础
1.审计受托经济责任理论。审计活动是由构成相互责任关系的三方当事人即审计人、被审计人和审计委托人进行的，其中审计委托人委托审计人对被审计人进行审计是审计活动最基本的责任关系。审计的受托责任主要表现在以下三个方面：一是财务及合规性责任。主要表现在确定财务会计工作的进行是否适当；财务会计报表的编制是否公允；是否遵守了一切应遵守的法律、规章和制度等。二是节约及经济性责任。主要表现在被审计单位在人力、物力、财力等资源的管理、运用上是否经济有效；产生各种低效率和不经济的原因是什么；应采取何种措施加以提高等。三是项目效果性责任。主要表现在预期的结果或目的是否已经完成；是否充分考虑了达到目的的其他方法等。
2.审计的国家治理理论。审计制度是为国家和社会经济发展的需要而建立起来的一种监督管理制度，运用审计制度来管理国家，最早的是中国。美国学者查特菲尔德所著的《会计思想史》指出“在内务管理，财政预算以及审计程序方面，古代世界中几乎没有别的国家可以与中国周代相伦比”。2011年刘家义审计长在中国审计学会第三次理事论坛上提出了国家审计的国家治理理论。国家治理就是通过配置和运行国家权力，对国家和社会事务进行控制、管理和提供服务，确保国家安全，捍卫国家利益，维护人民权益，保持社会稳定，实现科学发展。国家审计是国家治理的内生机制，是国家治理体系的重要组成部分，国家审计除了传统查错纠弊作用外，还应发挥预防、揭示和抵御的免疫系统功能，推动国家社会的良好治理。
3.审计的国家治理理论对国家审计职能的扩展。审计的国家治理理论下，国家审计职能在原有监督、公证、评价等基本职能的基础上得到了进一步的扩展。主要体现在：
3.1促进中央及地方宏观调控政策的有效落实。2013年以来，国务院出台了一系列政策措施，坚持区间调控、突出定向和精准调控，统筹贯彻实施稳增长、促改革、调结构、惠民生的各项政策，这些政策不仅在当前具有重要意义，而且在今后一个时期内、在我国经济进入新常态发展模式的情况下都是适用的。为了充分了解这些宏观政策的执行情况及执行效果，根据国务院的决定，从2014年8月起，由审计署组织全国审计机关对上述政策措施贯彻落实情况进行了跟踪审计。这次审计充分体现了国家治理理論下国家审计职能作用的新扩展，关注中央及地方宏观调控政策的落实，关注宏观经济发展过程中出现的新情况，深入分析原因，提出切实可行的审计建议，是审计在国家治理体系中更好发挥作用的趋势所向。
3.2保障国家和地方的经济有序发展和安全。最近几年，争议比较大的是地方政府性债务问题，客观来看，通过地方政府借债对地方经济建设和城市发展确实起到了巨大作用，但过多的地方政府债务也带来了巨大的偿还风险。2011年国家审计署针对各级政府的地方政府性债务情况组织全国各级审计机关进行了全面审计。审计查出截止2011年底，我国政府负有偿还责任的债务67109.51亿元，政府负有担保责任的债务23369.74亿元，政府可能负有救助责任的或有债务16695.66亿元。通过审计摸清了我国的地方政府债务规模，为国家地方政府债务调控政策的出台提供了重要依据。
3.3维护社会的安定稳定和民生的改善。2012年，国家审计署组织全国审计机关对国家、省、市、县四级管理的社会保险资金进行全面审计，审计不但对社会保障资金管理中存在的问题进行了处理，而且还对社会保险资金中可能存在的支付风险进行了揭示，为确保社会保险资金安全运营发挥了重要作用。此外，在部分国有企业改制、并购重组过程中，由于政府急于求成、资产所有权不清，职工安置方案失当，国有资产处置违规等原因而导致群体事件时有发生。对这些问题的解决，地方政府往往委托国家审计机关对改制企业进行再次审计，使国家审计在维护社会的安定稳定，确保国有企业改制、并购重组顺利进行方面发挥了重要作用。 3.4揭示国家和地方发展过程中的机制体制问题。查找和揭示体制、机制层面存在的问题，是积极探索审计“免疫系统”功能，发挥审计建设性作用的重要内容。如国家审计对本级财政预算执行情况审计和对下级的财政决算审计，通过围绕党委、政府、社会关注的重点方向，针对财政资金管理、使用上的安全性、时效性、效益性等方面存在的问题开展审计，客观评价财政管理工作的主要成效，并提出改进财政管理的建议，为党委、政府从体制、机制、制度上进一步加强财政资金管理，提高财政资金使用效益提供参考依据。
二、国家审计在国有企业并购重组中的定位
基于上述理论国家审计在国有企业并购重组中可以作如下定位：
1.对国有企业财务会计资料、经营成果真实性的鉴证作用。真实性审计是审计工作的基础，无论是国家审计、社会审计还是内部审计，审计工作能否取得预期的成效，财务会计记录以及经营成果的真实性审计是审计人员借以发表审计意见，出具审计报告的依据。真实性审计内容主要包括财产物资是否真实，收支活动是否合理，会计信息是否完整、正确，是否存在賬务处理上的失误等。
2.对国有企业管理者违法违规问题的揭示作用。对违反国家财经法规和财经纪律的贪污、挪用、损失浪费以及其他损害国家经济利益的行为进行揭示是国家审计区别于社会审计和内部审计所独有的作用。基于国有企业中国有资产经营的委托代理关系，经理人的个人理性是有限的，个人的有限理性和信息的不对称性使得企业代理人有可能采取机会主义行为，损害出资人的利益。因此国家审计对于揭露国有企业并购重组中的严重违纪行为，制止和纠正违反财经法律法规的现象，维护市场经济秩序，促进国有资产保值增值具有重要作用。
3.对国有企业并购重组行为是否符合国家及地方宏观决策的认定作用。对国有企业的并购重组行为是否符合国家及地方的产业政策要求，是否顺应了国家经济战略的调整动向，是否有利于国家宏观调控政策的落实，是国家宏观审计的重要内容，也是审计的国家治理功能的重要体现。国家审计通过对国有企业并购重组行为的宏观监督，发现国民经济发展机制体制上存在的问题，提出合理化建议，从而助推国家的良性治理。
4.对内部人控制的抑制作用。政府作为国有企业出资人并不直接参与国有企业的经营，而是委托国有资产管理部门进行管理，但由于国有企业众多，涉及到国民经济的各个领域，国有资产管理部门资源有限，这就给企业内部管理层提供了超然的 “内部控制人”权力，国有企业的日常经营权实际上掌控在企业内部管理层手中。在国有企业并购重组中，企业内部管理层可以利用其“内部控制人”权力，通过控制内部会计部门和社会审计机构向国有企业出资人传递倾向性的会计信息，从而误导国有企业并购重组活动，以达到企业内部管理层侵蚀企业国有资产，侵犯国家权益，损害企业国有资产最终所有者利益的目的。国家审计具有较强的独立性和强大的强制力，可以通过对国有企业并购重组行为公平、客观的评价，有效抑制内部人控制现象，使国有企业并购重组行为服从于国家和社会的政治、经济目标。
5.对并购重组方案可行性的综合评价作用。国家审计机关通过对并购重组的潜在协同效应分析，评估政府及企业并购重组动因的实现可能性，对影响潜在协同效应的因素提出审计意见和建议；通过复查国有企业资产评估报告以评价并购方报价的高低。
6.对社会稳定、改善民生的促进作用。国有企业并购重组的难点之一就是国有企业员工的安置问题。完善的，可操作的国有企业职工安置方案可以提高职工对国有企业并购重组的支持程度，减少并购重组过程中的阻力，节约并购重组时间和成本，反之就会增加国有企业并购重组的难度，直接影响到并购重组的成败，甚至会造成社会的不安定。因此，国家审计通过对国有企业并购重组职工安置方案的审计，依法依规提出改进意见，对增进社会和谐稳定，保障国有企业职工合法权益具有重要的促进作用。
三、国家审计加强国有企业并购重组审计的措施
1.国有企业并购重组审计与国有企业领导人经济责任审计相结合。将国有企业并购重组审计与国有企业领导人经济责任审计相结合，通过关注国有企业的“三重一大”以及对财务收支真实、合规性评价，揭露在企业并购重组中可能存在的舞弊行为，避免国有资产的流失。
2.国有企业并购重组审计与绩效审计相结合。绩效审计是指对被审计单位管理和使用资源的有效性进行检查和评价的活动。有效性主要包括：经济性、效率性、效果性和合规性。而国有企业并购重组的目标之一也是充分利用国有资产，提高国有资本的运行效率，因此将二者结合能更好的评价国有企业并购重组是否达到了提高国有企业活力，改善企业资本结构，建立现代企业制度的目的。
3.国有企业并购重组审计与行业审计调查相结合。通过行业审计调查，掌握行业数据并将其与国有企业并购重组前后的数据进行对比，反映企业并购重组前后在行业中所处地位的变化从而评价并购重组行为的效率性和效果性。
参考文献：
[1]张卓元、郑海航.中国国有企业改革30年回顾与展望[M].北京：人民出版社，2008年
[2]寇淮.中国国有企业并购趋势与战略研究[M].北京：中国财政经济出版社，2008年
[3]潘峰.国家治理视角下的国有企业审计定位研究[J/OL].载于《审计署网站》，2011年12月31日
[4]焦戌永、王晓鹏、王金昌.国家审计和社会审计在企业审计中的异同及相互借鉴初探[J/OL].载于《审计署网站》，2004年9月23日
[5]张世鹏.企业审计要在促进实现国家良治中发挥重要作用[J].中国审计，2012年第1期
[6]张大权、王逢娜.国有企业改制引入政府审计监督浅析[J].合作经济与科技，2012 年4 月
[7]张建军.企业兼并应强化审计监督[J].山西经济管理干部学院学报，2001年12月
[8]熊守春.企业并购审计研究.财会通讯·学术[J]，2008 年第10 期
[9]张先治、蒋美华.国有企业改制中的政府审计问题研究[J].财经问题研究，2008年第3期
[10]李明、朱荣.国家审计目标定位及实现机制初探[J].中国审计，2012年第7期
[11]王戍.新时期国有企业审计目标及实现方式[R].审计署审计科研所审计研究报告，2008年第四期
姓名：王勇军（1977—），男，回族，广西桂林人，硕士，审计师。研究方向：会计审计研究。
关键词：国家审计 国有企业 并购重组 监督管理
改革开放以来，我国一直把国有企业改革作为经济体制改革的中心环节，在不同的改革阶段选择了多种企业改革的思路。回顾1978年以来我国国有企业改革，经历了改革探索期、改革突破期和企业制度的完善期。当前我国国有企业改革进入了攻坚阶段，而国有企业并购重组作为国有企业改革的重要手段，一直是我国政府大力推进国有企业改革的重点之一。2006年12月，国务院国资委发布了《关于推进国有资本调整和国有企业重组的指导意见》出台了十项措施促进国有企业改革重组。2015年9月，中共中央、国务院印发的《中共中央国务院关于深化国有企业改革的指导意见》指出：鼓励非国有资本投资主体通过出资入股、收购股权、认购可转债、股权置换等多种方式，参与国有企业改制重组或国有控股上市公司增资扩股以及企业经营管理；同时也鼓励国有企业通过投资入股、联合投资、重组等多种方式，与非国有企业进行股权融合、战略合作、资源整合。
然而在在国有企业并购重组稳步推进的同时，却存在着国有资产流失、职工安置方案不完善、企业并购重组引发的震荡较大、引进的战略投资者实力较弱、资产评估结果缺乏监督、企业并购重组效率低下等问题。而国家审计长期以来对国有企业的审计以财务收支真实性为主，对国有企业并购重组监督存在缺位，国有资产管理机构过多依靠社会审计结果作出并购重组决策是造成这一情况的重要原因之一。国家审计和社会审计都是我国审计组织体系的重要组成部分，在提高财务信息质量，维护国家财经秩序，促进国民经济健康发展方面均起到了积极作用。但社会审计相比国家审计，其自身存在一定的局限性，主要表现在：一是独立性比国家审计弱；二是审计手段没有国家审计强；三是信息存在不对称性；四是审计目标存在局限性。社会审计的局限性，决定了社会审计不能完全有效解决国有企业并购重组中存在的问题。鉴于国有企业并购重组中存在的问题和社会审计存在的局限性，在国有企业并购重组中应当更好的发挥国家审计的作用。
一、国家审计深入参与国有企业并购重组的理论基础
1.审计受托经济责任理论。审计活动是由构成相互责任关系的三方当事人即审计人、被审计人和审计委托人进行的，其中审计委托人委托审计人对被审计人进行审计是审计活动最基本的责任关系。审计的受托责任主要表现在以下三个方面：一是财务及合规性责任。主要表现在确定财务会计工作的进行是否适当；财务会计报表的编制是否公允；是否遵守了一切应遵守的法律、规章和制度等。二是节约及经济性责任。主要表现在被审计单位在人力、物力、财力等资源的管理、运用上是否经济有效；产生各种低效率和不经济的原因是什么；应采取何种措施加以提高等。三是项目效果性责任。主要表现在预期的结果或目的是否已经完成；是否充分考虑了达到目的的其他方法等。
2.审计的国家治理理论。审计制度是为国家和社会经济发展的需要而建立起来的一种监督管理制度，运用审计制度来管理国家，最早的是中国。美国学者查特菲尔德所著的《会计思想史》指出“在内务管理，财政预算以及审计程序方面，古代世界中几乎没有别的国家可以与中国周代相伦比”。2011年刘家义审计长在中国审计学会第三次理事论坛上提出了国家审计的国家治理理论。国家治理就是通过配置和运行国家权力，对国家和社会事务进行控制、管理和提供服务，确保国家安全，捍卫国家利益，维护人民权益，保持社会稳定，实现科学发展。国家审计是国家治理的内生机制，是国家治理体系的重要组成部分，国家审计除了传统查错纠弊作用外，还应发挥预防、揭示和抵御的免疫系统功能，推动国家社会的良好治理。
3.审计的国家治理理论对国家审计职能的扩展。审计的国家治理理论下，国家审计职能在原有监督、公证、评价等基本职能的基础上得到了进一步的扩展。主要体现在：
3.1促进中央及地方宏观调控政策的有效落实。2013年以来，国务院出台了一系列政策措施，坚持区间调控、突出定向和精准调控，统筹贯彻实施稳增长、促改革、调结构、惠民生的各项政策，这些政策不仅在当前具有重要意义，而且在今后一个时期内、在我国经济进入新常态发展模式的情况下都是适用的。为了充分了解这些宏观政策的执行情况及执行效果，根据国务院的决定，从2014年8月起，由审计署组织全国审计机关对上述政策措施贯彻落实情况进行了跟踪审计。这次审计充分体现了国家治理理論下国家审计职能作用的新扩展，关注中央及地方宏观调控政策的落实，关注宏观经济发展过程中出现的新情况，深入分析原因，提出切实可行的审计建议，是审计在国家治理体系中更好发挥作用的趋势所向。
3.2保障国家和地方的经济有序发展和安全。最近几年，争议比较大的是地方政府性债务问题，客观来看，通过地方政府借债对地方经济建设和城市发展确实起到了巨大作用，但过多的地方政府债务也带来了巨大的偿还风险。2011年国家审计署针对各级政府的地方政府性债务情况组织全国各级审计机关进行了全面审计。审计查出截止2011年底，我国政府负有偿还责任的债务67109.51亿元，政府负有担保责任的债务23369.74亿元，政府可能负有救助责任的或有债务16695.66亿元。通过审计摸清了我国的地方政府债务规模，为国家地方政府债务调控政策的出台提供了重要依据。
3.3维护社会的安定稳定和民生的改善。2012年，国家审计署组织全国审计机关对国家、省、市、县四级管理的社会保险资金进行全面审计，审计不但对社会保障资金管理中存在的问题进行了处理，而且还对社会保险资金中可能存在的支付风险进行了揭示，为确保社会保险资金安全运营发挥了重要作用。此外，在部分国有企业改制、并购重组过程中，由于政府急于求成、资产所有权不清，职工安置方案失当，国有资产处置违规等原因而导致群体事件时有发生。对这些问题的解决，地方政府往往委托国家审计机关对改制企业进行再次审计，使国家审计在维护社会的安定稳定，确保国有企业改制、并购重组顺利进行方面发挥了重要作用。 3.4揭示国家和地方发展过程中的机制体制问题。查找和揭示体制、机制层面存在的问题，是积极探索审计“免疫系统”功能，发挥审计建设性作用的重要内容。如国家审计对本级财政预算执行情况审计和对下级的财政决算审计，通过围绕党委、政府、社会关注的重点方向，针对财政资金管理、使用上的安全性、时效性、效益性等方面存在的问题开展审计，客观评价财政管理工作的主要成效，并提出改进财政管理的建议，为党委、政府从体制、机制、制度上进一步加强财政资金管理，提高财政资金使用效益提供参考依据。
二、国家审计在国有企业并购重组中的定位
基于上述理论国家审计在国有企业并购重组中可以作如下定位：
1.对国有企业财务会计资料、经营成果真实性的鉴证作用。真实性审计是审计工作的基础，无论是国家审计、社会审计还是内部审计，审计工作能否取得预期的成效，财务会计记录以及经营成果的真实性审计是审计人员借以发表审计意见，出具审计报告的依据。真实性审计内容主要包括财产物资是否真实，收支活动是否合理，会计信息是否完整、正确，是否存在賬务处理上的失误等。
2.对国有企业管理者违法违规问题的揭示作用。对违反国家财经法规和财经纪律的贪污、挪用、损失浪费以及其他损害国家经济利益的行为进行揭示是国家审计区别于社会审计和内部审计所独有的作用。基于国有企业中国有资产经营的委托代理关系，经理人的个人理性是有限的，个人的有限理性和信息的不对称性使得企业代理人有可能采取机会主义行为，损害出资人的利益。因此国家审计对于揭露国有企业并购重组中的严重违纪行为，制止和纠正违反财经法律法规的现象，维护市场经济秩序，促进国有资产保值增值具有重要作用。
3.对国有企业并购重组行为是否符合国家及地方宏观决策的认定作用。对国有企业的并购重组行为是否符合国家及地方的产业政策要求，是否顺应了国家经济战略的调整动向，是否有利于国家宏观调控政策的落实，是国家宏观审计的重要内容，也是审计的国家治理功能的重要体现。国家审计通过对国有企业并购重组行为的宏观监督，发现国民经济发展机制体制上存在的问题，提出合理化建议，从而助推国家的良性治理。
4.对内部人控制的抑制作用。政府作为国有企业出资人并不直接参与国有企业的经营，而是委托国有资产管理部门进行管理，但由于国有企业众多，涉及到国民经济的各个领域，国有资产管理部门资源有限，这就给企业内部管理层提供了超然的 “内部控制人”权力，国有企业的日常经营权实际上掌控在企业内部管理层手中。在国有企业并购重组中，企业内部管理层可以利用其“内部控制人”权力，通过控制内部会计部门和社会审计机构向国有企业出资人传递倾向性的会计信息，从而误导国有企业并购重组活动，以达到企业内部管理层侵蚀企业国有资产，侵犯国家权益，损害企业国有资产最终所有者利益的目的。国家审计具有较强的独立性和强大的强制力，可以通过对国有企业并购重组行为公平、客观的评价，有效抑制内部人控制现象，使国有企业并购重组行为服从于国家和社会的政治、经济目标。
5.对并购重组方案可行性的综合评价作用。国家审计机关通过对并购重组的潜在协同效应分析，评估政府及企业并购重组动因的实现可能性，对影响潜在协同效应的因素提出审计意见和建议；通过复查国有企业资产评估报告以评价并购方报价的高低。
6.对社会稳定、改善民生的促进作用。国有企业并购重组的难点之一就是国有企业员工的安置问题。完善的，可操作的国有企业职工安置方案可以提高职工对国有企业并购重组的支持程度，减少并购重组过程中的阻力，节约并购重组时间和成本，反之就会增加国有企业并购重组的难度，直接影响到并购重组的成败，甚至会造成社会的不安定。因此，国家审计通过对国有企业并购重组职工安置方案的审计，依法依规提出改进意见，对增进社会和谐稳定，保障国有企业职工合法权益具有重要的促进作用。
三、国家审计加强国有企业并购重组审计的措施
1.国有企业并购重组审计与国有企业领导人经济责任审计相结合。将国有企业并购重组审计与国有企业领导人经济责任审计相结合，通过关注国有企业的“三重一大”以及对财务收支真实、合规性评价，揭露在企业并购重组中可能存在的舞弊行为，避免国有资产的流失。
2.国有企业并购重组审计与绩效审计相结合。绩效审计是指对被审计单位管理和使用资源的有效性进行检查和评价的活动。有效性主要包括：经济性、效率性、效果性和合规性。而国有企业并购重组的目标之一也是充分利用国有资产，提高国有资本的运行效率，因此将二者结合能更好的评价国有企业并购重组是否达到了提高国有企业活力，改善企业资本结构，建立现代企业制度的目的。
3.国有企业并购重组审计与行业审计调查相结合。通过行业审计调查，掌握行业数据并将其与国有企业并购重组前后的数据进行对比，反映企业并购重组前后在行业中所处地位的变化从而评价并购重组行为的效率性和效果性。
参考文献：
[1]张卓元、郑海航.中国国有企业改革30年回顾与展望[M].北京：人民出版社，2008年
[2]寇淮.中国国有企业并购趋势与战略研究[M].北京：中国财政经济出版社，2008年
[3]潘峰.国家治理视角下的国有企业审计定位研究[J/OL].载于《审计署网站》，2011年12月31日
[4]焦戌永、王晓鹏、王金昌.国家审计和社会审计在企业审计中的异同及相互借鉴初探[J/OL].载于《审计署网站》，2004年9月23日
[5]张世鹏.企业审计要在促进实现国家良治中发挥重要作用[J].中国审计，2012年第1期
[6]张大权、王逢娜.国有企业改制引入政府审计监督浅析[J].合作经济与科技，2012 年4 月
[7]张建军.企业兼并应强化审计监督[J].山西经济管理干部学院学报，2001年12月
[8]熊守春.企业并购审计研究.财会通讯·学术[J]，2008 年第10 期
[9]张先治、蒋美华.国有企业改制中的政府审计问题研究[J].财经问题研究，2008年第3期
[10]李明、朱荣.国家审计目标定位及实现机制初探[J].中国审计，2012年第7期
[11]王戍.新时期国有企业审计目标及实现方式[R].审计署审计科研所审计研究报告，2008年第四期
姓名：王勇军（1977—），男，回族，广西桂林人，硕士，审计师。研究方向：会计审计研究。