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摘 要：文章在探讨会计公正的基本含义、现实基础和研究意义的基础上，从学理层面分析并得出会计公正是会计追求的终极目标，进而从伦理学的视角探讨了会计公正的现实基础、理论意义，为当下研究会计公正问题提供了一定的理论资源和理论借鉴。
关键词：会计信息；会计公正；现实基础
一、会计公正研究的背景
（一）会计公正研究的社会背景。公正是人类社会具有永恒价值的基本理念和基本行为准则。远在人类尚不知道公正为何物的原始社会，在人与人之间的交往中就已经存在着崇尚公正的道德观念了。时至今日，社会公正问题仍然被视为现代社会最重要的伦理问题之一。社会公正涉及到政治、经济、法律等各个社会领域的利益分配问题，人们通常把社会公正狭义地理解为经济公正，又将经济公正狭义地理解为分配公正。人们对会计公正的关注源自会计对分配的重大影响。一般意义而言，会计的终极目标就是对稀缺资源进行有效配置。威廉·H·比弗认为，财务呈报规范经济后果包括个体间的财富分配、企业间的资源配置等。在当今的社会经济关系中，会计关系已经成为其中必不可少的一部分，会计作为通用商业语言，已经成为支配社会发展的重要力量。会计信息的使用者众多，不同会计程序的选择、不同的信息列报方式可能在使一部分人受益的同时损害另一部分人利益。因此，会计公正对于实现分配公正、经济公正乃至社会公正有着重要意义。
（二）会计公正研究的理论背景。一方面会计本身就具有公正的性质，对会计公正的研究是对会计本质属性的回归。会计的本质就是公允、恰当，体现出一种关于会计公正性的朴素思想。现代会计学的创始人卢卡·帕乔利认为，会计职业实质上是诚实人的职业。卢卡·帕乔利关于账户和记录的全部学说中渗透着纯净的道德和无可挑剔的诚实，这些道德原则成为了会计伦理学的基础。从另一方面来说，相关学科的融合是学科发展的大趋势，会计学与伦理学的融合越来越受到人们的关注，会计与伦理的关系成为近年来会计理论界讨论的重要话题。
（三）会计公正研究的时代背景。随着经济的发展，会计在经济活动中的作用越来越重要，会计以及会计信息不公正现象却越来越严重。从国外的安然、世通到国内的蓝田、银广夏、德隆、格林柯尔，这些公司所发生的问题无一不牵涉到会计的公正性问题。会计公正已成为全球所关注的重要问题。此外，目前国有企业产权改革中出现的种种不良现象也大多与会计不公正有关。威廉·H·比弗指出，财务呈报规范不仅涉及经济效率的问题，而且涉及公平的问题。以会计信息失真和会计造假为特征的会计不公正现象使会计信息的有用性、会计对分配公正乃至经济公正的重要作用大打折扣。牺牲弱势群体的利益来保障强势群体的利益，使社会财富不公正地流向少数人手中，必然与改革的初衷及现阶段强调建立和谐社会的目标
背道而驰。因此，会计公正研究是应时代之需，有着重要的实践意义。
二、会计公正的内涵
会计公正是指在会计活动中应遵循的价值观，即会计信息产生的过程及结果对社会公正需要的满足，会计对社会发展所具有的积极意义。会计公正的价值包括会计信息产生过程和结果公正的内在价值，即保障信息产生过程和结果的公正、公允和允当，以及会计信息产生过程和结果公正的外在价值，即确立和保障会计过程和结果公正地保护——至少不损害会计信息使用者任何一方的利益。实际上，会计所确保的实现会计信息产生的过程和结果公正的背后，都隐含着对会计信息使用者的公平对待及利益的公平分配。会计公正的价值在于通过会计信息产生过程和结果的公正使利益相关者的复杂多元利益关系达到一种博弈的相对均衡状态。质言之，会计公正实际上就是会计信息使用者之间利益的协调与平衡。
笔者认为会计公正是会计追求的终极目标。只要会计人员在实际工作中实现了会计行为的公正、公允和允当就实现了会计的公正、公允就实现了会计的价值追求，即实现了会计正义。我们不难注意到会计既可以从实体层面追求会计的公正、公允和允当（实体会计），也可以从程序层面追求会计的公正、公允和允当（程序会计）。为了理论分析的方便我们把会计公正也分为实体公正和程序公正两类。会计程序公正是实现会计实体公正的逻辑前提，会计程序公正对于会计结果公正乃至社会公正都具有积极意义。因为分配公正，首先要做到“程序公正”，即分配程序的公正，要“一把尺子，一视同仁”，一切照章办事，不凭当权者的个人好恶行事；其次要做到“实体公正”，要确保分配原则本身的公正性，要得到绝大多数人的认可即一致同意。这就是谨慎地选择公正分配原则的理由所在。
三、会计公正理论的现实基础
（一）会计公正的伦理学基础
显然易见，公正不公正不是对客观事实而言的，而是针对处理人与人的制度和方式而言的。无论是将公正作为一种价值理想，还是将公正作为一种现实手段，其目的都是为了解决个人和社会的利益关系，都涉及人与人之间的利益关系。会计信息产生的过程和结果不也是涉及人与人之间的关系吗？
（二）公计公平是社会合作体系正常运行的必要条件
公正本身就蕴含着既简单又深奥的哲学理念，西方学者对公正的解释也不尽相同。根据公正理论的经典定义“正义就是各得其所”。霍布斯认为“正义的实质在于遵守有效的信约，而非正义的定义就是不履行信约”，罗尔斯认为，“正义的原则是一种公平的协议或契约的结果”。因为公平是正义的基础，正义不外乎公平，公平就是没有偏见。罗尔斯再三强调，“他的原初状态模型只是一个体现‘纯粹程序正义’的建构程序。它必须满足两个条件：（1）对于何者符合正义，事先并不存在独立的差别标准，它的出发点必须是价值观中立的；（2）对于何者符合正义，仅由该程序产生的结果——也就是原初境况中的个人选择结果——来判定”在这里罗尔斯回答了何为“正义”和如何“公平”的问题。在微观经济行为中，会计行为的公正与否往往成为制约社会宏观行为良性运行的必要条件。
（三）会计公正是社会公正的重要组成部分
社会公正——人类道德的永恒主题，是人类永恒的价值追求。在一定意义上说，人类社会的历史，实际上就是通过革命或改良，不断地争取建立更为公正、更为美好的社会制度的历史过程。争取社会公正的崇高理想，是古往今来一切志士仁人、革命先烈为正义事业献身的力量源泉。从柏拉图的《理想国》到罗尔斯的《正义论》都是将公正概念运用于评价社会制度或设计公正社会制度的一种努力。自罗尔斯在20世纪60、70年代提出“公正是社会制度的首要美德”的论断以来，特别是因为公正问题对于当代社会的极端重要性，对于公正理论研究早已超出伦理学家的领域，进而成为哲学、政治学、经济学、法学乃至社会学、人口学等多学科关注的焦点。与此同时，绝大多数伦理学家同政治哲学家、经济学家一起，都主张以公正作为社会的最高道德价值。而会计公正恰恰是从社会经济行为的视角体现并彰显社会公正的。
四、会计公正对会计理论研究的意义
（一）会计公正是会计理论研究的基本方法
伦理法作为一个学术流派，在会计理论中占有一席之地。“健全那些立足于反映本土实践过程的中国会计标准，把提高信息透明度当作目前阶段中国社会经济发展对会计系统提出的首要标准之一。”巴塞尔银行监督管理委员会在《增加银行透明度》的报告中将“透明度定义为及时、可靠的公开披露，使信息使用者能够对银行的财务状况和业绩、业务活动、风险状况及风险管理措施作出准确的判断。为了实现透明度，银行必须要对定量和定性的信息提供及时，准确、相关和充足的披露，使使用者能够对银行机构的业务活动和风险状况作出恰当的评价。”笔者认为近年讨论并强调的“会计透明度”问题其实就是会计公正问题或者说是会计伦理问题的延续和拓展。显然伦理法依然是会计理论研究的一个基本方法。因此，本文采用伦理法作为主要研究方法和分析工具，即把公正、公允、允当、中立、不偏不倚等伦理道德标准作为构建会计理论体系的基础或依据。
（二）会计公正是会计理论研究的逻辑起点
文章认为，会计理论研究的逻辑起点应当是会计公正。因为会计信息可以重视相关性忽略真实性，或者忽略真实性重视相关性，甚至“投资者、债权人、政府并不一定需要真实会计报表，而其他的会计报表使用者由于其地位的限制，更不一定需要真实的会计报表，由于对其他企业来讲，虚假的会计报表可能在某些时候要比真实会计报表的效用大。因此，会计报表使用者与企业之间博弈的结果，最后可能是企业提供虚假的会计报表。”但会计报表无论如何也不可以没有公正性，即如果会计信息产生的过程和结果不公正，使一部分人受益而使另一部分人受损的话，那么无论这种会计信息是多么相关、多么可靠，从伦理学的角度来看都是不道德的，因而不会为全体会计信息使用者所接受或“一致同意”。
因此，我们应当特别强调会计公正这一原则，要求会计应尽可能地基于客观的数据和预设的会计程序来确认、计量、记录和报告会计信息；会计人员在选择会计方法时和预设会计程序时应该保持价值中立、不偏不倚，不带主观倾向是非常重要的；在记录和报告经营结果时，应该毫不歪曲地作真实和准确的报告和陈述。正如美国会计原则委员会第4号报告就中立性原则所指出的那样：“中立的财务会计信息趋向于使用者的共同需要，且与信息的特定使用者的特殊需要及其推断无关，不基于特定使用者的特殊需要而作推定及进行计量，才能增进信息对使用者的共同需要的相关性。财务会计信息提供者，不应试图增加信息对少数使用者的的有用性而伤害到可能具有相反利害关系的其他使用者。”显然，会计信息产生过程和结果的公正对于社会公正具有积极的意义。会计公正自然就成为会计理论研究的逻辑起点以及本文进行分析和研究的逻辑起点。
综上所述，会计信息产生过程和结果的不公正必然会导致一部分会计信息使用者受益，另一部分会计信息使用者受损的结局。由会计信息产生过程和结果引起的不平等地对待会计信息的使用者、不公正地进行利益分配，显然有悖于社会公正的伦理道德。因此，我们需要寻找一个“一致同意”的原则作为指导或规范会计信息产生过程和结果的基本原则——会计公正原则。会计公正理论概念的提出，将会计公正理论纳入会计理论体系，把会计公正理论作为一个单独的会计理论研究领域，既是对会计历史公正思想的传承，也是对会计现实公正思想的丰富发展。故此，公正是会计的固有价值或最高价值，追求公正应当成为会计的首要目标。
参考文献：
［1］雷光勇.会计契约论［M］.北京：中国财政经济出版社，2004.
［2］唐代兴.公正伦理与制度道德［M］.北京：人民出版社，2003.
［3］林钟高，韩立军.论会计准则的伦理基础［J］.财经研究，2005：（6）.
［4］马元驹.基于构建和谐社会的会计公正理论研究［J］.财会月刊，2005：（6）.
［5］付磊，马元驹.论会计信息质量的公正性特征［J］.会计研究，2005：（9）.
关键词：会计信息；会计公正；现实基础
一、会计公正研究的背景
（一）会计公正研究的社会背景。公正是人类社会具有永恒价值的基本理念和基本行为准则。远在人类尚不知道公正为何物的原始社会，在人与人之间的交往中就已经存在着崇尚公正的道德观念了。时至今日，社会公正问题仍然被视为现代社会最重要的伦理问题之一。社会公正涉及到政治、经济、法律等各个社会领域的利益分配问题，人们通常把社会公正狭义地理解为经济公正，又将经济公正狭义地理解为分配公正。人们对会计公正的关注源自会计对分配的重大影响。一般意义而言，会计的终极目标就是对稀缺资源进行有效配置。威廉·H·比弗认为，财务呈报规范经济后果包括个体间的财富分配、企业间的资源配置等。在当今的社会经济关系中，会计关系已经成为其中必不可少的一部分，会计作为通用商业语言，已经成为支配社会发展的重要力量。会计信息的使用者众多，不同会计程序的选择、不同的信息列报方式可能在使一部分人受益的同时损害另一部分人利益。因此，会计公正对于实现分配公正、经济公正乃至社会公正有着重要意义。
（二）会计公正研究的理论背景。一方面会计本身就具有公正的性质，对会计公正的研究是对会计本质属性的回归。会计的本质就是公允、恰当，体现出一种关于会计公正性的朴素思想。现代会计学的创始人卢卡·帕乔利认为，会计职业实质上是诚实人的职业。卢卡·帕乔利关于账户和记录的全部学说中渗透着纯净的道德和无可挑剔的诚实，这些道德原则成为了会计伦理学的基础。从另一方面来说，相关学科的融合是学科发展的大趋势，会计学与伦理学的融合越来越受到人们的关注，会计与伦理的关系成为近年来会计理论界讨论的重要话题。
（三）会计公正研究的时代背景。随着经济的发展，会计在经济活动中的作用越来越重要，会计以及会计信息不公正现象却越来越严重。从国外的安然、世通到国内的蓝田、银广夏、德隆、格林柯尔，这些公司所发生的问题无一不牵涉到会计的公正性问题。会计公正已成为全球所关注的重要问题。此外，目前国有企业产权改革中出现的种种不良现象也大多与会计不公正有关。威廉·H·比弗指出，财务呈报规范不仅涉及经济效率的问题，而且涉及公平的问题。以会计信息失真和会计造假为特征的会计不公正现象使会计信息的有用性、会计对分配公正乃至经济公正的重要作用大打折扣。牺牲弱势群体的利益来保障强势群体的利益，使社会财富不公正地流向少数人手中，必然与改革的初衷及现阶段强调建立和谐社会的目标
背道而驰。因此，会计公正研究是应时代之需，有着重要的实践意义。
二、会计公正的内涵
会计公正是指在会计活动中应遵循的价值观，即会计信息产生的过程及结果对社会公正需要的满足，会计对社会发展所具有的积极意义。会计公正的价值包括会计信息产生过程和结果公正的内在价值，即保障信息产生过程和结果的公正、公允和允当，以及会计信息产生过程和结果公正的外在价值，即确立和保障会计过程和结果公正地保护——至少不损害会计信息使用者任何一方的利益。实际上，会计所确保的实现会计信息产生的过程和结果公正的背后，都隐含着对会计信息使用者的公平对待及利益的公平分配。会计公正的价值在于通过会计信息产生过程和结果的公正使利益相关者的复杂多元利益关系达到一种博弈的相对均衡状态。质言之，会计公正实际上就是会计信息使用者之间利益的协调与平衡。
笔者认为会计公正是会计追求的终极目标。只要会计人员在实际工作中实现了会计行为的公正、公允和允当就实现了会计的公正、公允就实现了会计的价值追求，即实现了会计正义。我们不难注意到会计既可以从实体层面追求会计的公正、公允和允当（实体会计），也可以从程序层面追求会计的公正、公允和允当（程序会计）。为了理论分析的方便我们把会计公正也分为实体公正和程序公正两类。会计程序公正是实现会计实体公正的逻辑前提，会计程序公正对于会计结果公正乃至社会公正都具有积极意义。因为分配公正，首先要做到“程序公正”，即分配程序的公正，要“一把尺子，一视同仁”，一切照章办事，不凭当权者的个人好恶行事；其次要做到“实体公正”，要确保分配原则本身的公正性，要得到绝大多数人的认可即一致同意。这就是谨慎地选择公正分配原则的理由所在。
三、会计公正理论的现实基础
（一）会计公正的伦理学基础
显然易见，公正不公正不是对客观事实而言的，而是针对处理人与人的制度和方式而言的。无论是将公正作为一种价值理想，还是将公正作为一种现实手段，其目的都是为了解决个人和社会的利益关系，都涉及人与人之间的利益关系。会计信息产生的过程和结果不也是涉及人与人之间的关系吗？
（二）公计公平是社会合作体系正常运行的必要条件
公正本身就蕴含着既简单又深奥的哲学理念，西方学者对公正的解释也不尽相同。根据公正理论的经典定义“正义就是各得其所”。霍布斯认为“正义的实质在于遵守有效的信约，而非正义的定义就是不履行信约”，罗尔斯认为，“正义的原则是一种公平的协议或契约的结果”。因为公平是正义的基础，正义不外乎公平，公平就是没有偏见。罗尔斯再三强调，“他的原初状态模型只是一个体现‘纯粹程序正义’的建构程序。它必须满足两个条件：（1）对于何者符合正义，事先并不存在独立的差别标准，它的出发点必须是价值观中立的；（2）对于何者符合正义，仅由该程序产生的结果——也就是原初境况中的个人选择结果——来判定”在这里罗尔斯回答了何为“正义”和如何“公平”的问题。在微观经济行为中，会计行为的公正与否往往成为制约社会宏观行为良性运行的必要条件。
（三）会计公正是社会公正的重要组成部分
社会公正——人类道德的永恒主题，是人类永恒的价值追求。在一定意义上说，人类社会的历史，实际上就是通过革命或改良，不断地争取建立更为公正、更为美好的社会制度的历史过程。争取社会公正的崇高理想，是古往今来一切志士仁人、革命先烈为正义事业献身的力量源泉。从柏拉图的《理想国》到罗尔斯的《正义论》都是将公正概念运用于评价社会制度或设计公正社会制度的一种努力。自罗尔斯在20世纪60、70年代提出“公正是社会制度的首要美德”的论断以来，特别是因为公正问题对于当代社会的极端重要性，对于公正理论研究早已超出伦理学家的领域，进而成为哲学、政治学、经济学、法学乃至社会学、人口学等多学科关注的焦点。与此同时，绝大多数伦理学家同政治哲学家、经济学家一起，都主张以公正作为社会的最高道德价值。而会计公正恰恰是从社会经济行为的视角体现并彰显社会公正的。
四、会计公正对会计理论研究的意义
（一）会计公正是会计理论研究的基本方法
伦理法作为一个学术流派，在会计理论中占有一席之地。“健全那些立足于反映本土实践过程的中国会计标准，把提高信息透明度当作目前阶段中国社会经济发展对会计系统提出的首要标准之一。”巴塞尔银行监督管理委员会在《增加银行透明度》的报告中将“透明度定义为及时、可靠的公开披露，使信息使用者能够对银行的财务状况和业绩、业务活动、风险状况及风险管理措施作出准确的判断。为了实现透明度，银行必须要对定量和定性的信息提供及时，准确、相关和充足的披露，使使用者能够对银行机构的业务活动和风险状况作出恰当的评价。”笔者认为近年讨论并强调的“会计透明度”问题其实就是会计公正问题或者说是会计伦理问题的延续和拓展。显然伦理法依然是会计理论研究的一个基本方法。因此，本文采用伦理法作为主要研究方法和分析工具，即把公正、公允、允当、中立、不偏不倚等伦理道德标准作为构建会计理论体系的基础或依据。
（二）会计公正是会计理论研究的逻辑起点
文章认为，会计理论研究的逻辑起点应当是会计公正。因为会计信息可以重视相关性忽略真实性，或者忽略真实性重视相关性，甚至“投资者、债权人、政府并不一定需要真实会计报表，而其他的会计报表使用者由于其地位的限制，更不一定需要真实的会计报表，由于对其他企业来讲，虚假的会计报表可能在某些时候要比真实会计报表的效用大。因此，会计报表使用者与企业之间博弈的结果，最后可能是企业提供虚假的会计报表。”但会计报表无论如何也不可以没有公正性，即如果会计信息产生的过程和结果不公正，使一部分人受益而使另一部分人受损的话，那么无论这种会计信息是多么相关、多么可靠，从伦理学的角度来看都是不道德的，因而不会为全体会计信息使用者所接受或“一致同意”。
因此，我们应当特别强调会计公正这一原则，要求会计应尽可能地基于客观的数据和预设的会计程序来确认、计量、记录和报告会计信息；会计人员在选择会计方法时和预设会计程序时应该保持价值中立、不偏不倚，不带主观倾向是非常重要的；在记录和报告经营结果时，应该毫不歪曲地作真实和准确的报告和陈述。正如美国会计原则委员会第4号报告就中立性原则所指出的那样：“中立的财务会计信息趋向于使用者的共同需要，且与信息的特定使用者的特殊需要及其推断无关，不基于特定使用者的特殊需要而作推定及进行计量，才能增进信息对使用者的共同需要的相关性。财务会计信息提供者，不应试图增加信息对少数使用者的的有用性而伤害到可能具有相反利害关系的其他使用者。”显然，会计信息产生过程和结果的公正对于社会公正具有积极的意义。会计公正自然就成为会计理论研究的逻辑起点以及本文进行分析和研究的逻辑起点。
综上所述，会计信息产生过程和结果的不公正必然会导致一部分会计信息使用者受益，另一部分会计信息使用者受损的结局。由会计信息产生过程和结果引起的不平等地对待会计信息的使用者、不公正地进行利益分配，显然有悖于社会公正的伦理道德。因此，我们需要寻找一个“一致同意”的原则作为指导或规范会计信息产生过程和结果的基本原则——会计公正原则。会计公正理论概念的提出，将会计公正理论纳入会计理论体系，把会计公正理论作为一个单独的会计理论研究领域，既是对会计历史公正思想的传承，也是对会计现实公正思想的丰富发展。故此，公正是会计的固有价值或最高价值，追求公正应当成为会计的首要目标。
参考文献：
［1］雷光勇.会计契约论［M］.北京：中国财政经济出版社，2004.
［2］唐代兴.公正伦理与制度道德［M］.北京：人民出版社，2003.
［3］林钟高，韩立军.论会计准则的伦理基础［J］.财经研究，2005：（6）.
［4］马元驹.基于构建和谐社会的会计公正理论研究［J］.财会月刊，2005：（6）.
［5］付磊，马元驹.论会计信息质量的公正性特征［J］.会计研究，2005：（9）.