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摘 要：随着市场经济的不断发展及企业创新对于提高劳动生产率及市场占用率作用的突显，越来越多的企业将大量扩大再生产资金投入到专利、实用新型等无形资产研发中，以获得更多的超额利润，实现企业生产经营目标。国家出台的《企业会计准则》在对研发费用进行计量、确认、摊销方面较旧准则提出新规定，并取得一定的突破与成效，但企业财务人员在具体执行会计准则中仍存在着人为调节利润、研发费用无法分配等问题，亟待国家进一步出台相关细则规范以完善研发费用核算。本文通过对企业研发费用核算中存在的问题进行分析的基础上，提出完善会计核算的对策。
关键词：研发费用 会计核算 问题 完善对策
一、企业在研发费用会计核算中存在的问题
1.研究阶段与研发阶段划分界线不清。按照我国现行《无形资产准则》规定，研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有机化调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究结果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业应严格按照准则对研究阶段与研发阶段进行划分。而在实际会计处理中，所有研发活动均由企业科研人员进行，会计人员并未真正参与项目研发活动，加之科研开发本身具有的风险性、繁杂性，导致财会人员在划分研究支出与研发支出时只能凭借自身对准则理解及科研人员经验，判断及划分工作存在一定难度。
2.研发费用资本化处理随意，为企业调节利润提供土壤。按照《无形资产准则》规定，當研发费用符合完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性、具有完成该无形资产并使用或出售的意图等5个条件时方可确认资本化，将研发阶段所发生的费用转入“无形资产”科目。而在现实会计处理中，由于准则中标准化条件过于宏观及会计人员对准则理解存在差异，为个别企业调节利润提土壤。一是摊销方法方面。准则中只在对无形资产进行摊销时采取经济利益预期实现方式进行摊销及摊销时限进行规定，未对经济利益预期实现方式作出具体细化，仅由企业财务人员凭经验自由选择摊销方法，在一定程度上增加了企业人为调节利润的风险。二是研究阶段方面。按照准则规定，自行研发并申请取得的无形资产，以注册费、律师等费用作为入账价值，申请前所发生的费用一律费用化。而企业在对研发支出与开发申请支出划分上存在较大的主观性，加之，税务、审计等部门在对其划分进行监管过程中也较难辨别，为企业在费用化与资本化间选择提供了人为调节的机会。三是人工成本计量方面。研发人员工资在研发费用中占有较大的比重，但由于人工资本在市场上无任何参考，在确认人工成本时存在较大的弹性，为企业人为调节利润提供可能，特别是当研发费用资本化后，将直接影响无形资产摊销额。
3.研发费用预算管理体系不完善。由于研发活动受到市场行情、研发人员专业技能及国家宏观政策等因素影响，因此，企业研发活动预算管理存在一定难度，加之，我国目前大多数企业未建立完善的研发费用预算管理体系，导致实际研发费用与预算目标存在较大差异，不利于企业对成本进行控制。例如，某企业正在研发的专利技术，由于受到市场变化的影响，企业为避免研发失败所遭受经济损失，对项目进行了技术调整，致使研发费用较预算高出200万元，使企业研发费用预算管理产生一定难度。
二、我国研发费用会计处理的改进对策
1.出台研发费用核算细则，提高会计准则可操作性。国家应尽快出台研发费用会计处理实施细则，明确研究阶段与开发阶段的界限，并且细化研发费用资本化应达到的条件。建议采用列举明细的方式将研究与研发支出项目列举出来，或是以排除的方法加以区分，使财务人员在对研发费用资本化进行会计处理中可以清晰区分界限，减少因主观判断错误导致会计信息失实风险，以加大研发费用会计信息的准确性、及时性。
2.扩大财务报表附注披露范围，避免企业人为调节利润。一是财务报表附注信息可以发挥外部报表使用人对企业会计信息质量监督作用，在一定程度上防止企业人为调节利润、出具虚假财务报表，同时也有利于外部报表使用人对该企业研发与创新能力进行分析。国家应出台研发费用附注披露细则，规定研发企业应增加如本期研发支出、费用资本化细则、会计政策等信息。二是会计师事务所在对企业财务报表进行审计中，应按照准则规定，判断研究阶段与开发阶段支出界限是否清晰及开发费用资本化是否符合准则规定，并且对企业研发费用披露是否充分、合理进行审计，保证从外部对企业研发费用会计核算进行监督。财政、税务等政府部门在对企业研发费用进行审计时，应对研发支出资本化金额是否正确进行审计，以判断无形资产入账价值及摊销金额是否正确无误，提高企业会计核算规范性。
3.简化研发费用会计处理，提高会计核算效率。由于企业行业及生产工艺特点，不同企业研发费用发生金额及所占比重存在较大的差异，建议对研发活动少且研发费用金额较小的企业，根据会计重要性原则将研发费用全部计入当期费用，一来便于各期管理费用进行纵向对比，二来提高会计核算效率，减少企业在划分研究阶段及开发阶段、费用资本化因人为调节导致财务报表信息失实的风险。
4.严格执行研发费用追加与扩围抵扣政策，充分调动企业研发积极性。国家为了鼓励企业创新生产技术及提高劳动生产率，纷纷在财政补助及税收减免等方面给予一定的支持， 例如，从2016年1月1日起，国家放宽享受加计扣除政策的研发活动和费用范围，规定企业发生的研发支出均可享受加计扣除优惠，在原有基础上，外聘研发人员劳务费、试制产品检验费、专家咨询费及合作或委托研发发生的费用等可按规定纳入加计扣除。再如，允许企业追溯过去3年应扣未扣的研发费用予以加计扣除，并简化审核，对加计扣除实行事后备案管理。对可加计扣除的研发费用实行归并核算。建议各地国地税务机关加强研发支出税收优惠政策宣传力度，严格审核企业研发支出金额及加计扣除条件，及时、足额抵扣研发支出费用，使国家税收优惠政策惠及所有创新企业，充分调动企业研发积极性。
5.发挥社会中介优势，降低会计人员人为调节利润风险。由于《无形资产》准则对于研发费用资本化标准规定过于粗放，给个别企业会计人员利用资本化标准调节利润提供可能，为规范研发费用会计处理及降低人为调节利润风险，建议国家出台研发费用资本化相关补充解释或细则，规定企业在将研发费用进行资本化前需取得会计师事务所或资产评估事务所出具的鉴定报告，充分发挥社会中介机构在专业技能及独立性方面所具有的优势，以此规避会计人员利用准则中资本化标准人为调节利润风险，提高企业研发费用核算规范性、准确性、客观性，
参考文献：
[1]鞠亚辉.基于会计职业判断视角的研发费用资本化应用[J].财会通讯·综合，2011，（1）：141～142.
[2]王娟.浅析现阶段我国高新技术企业研发费用的会计核算[J].财务管理 ，2013（8）.
[3]陈志军，金小娟，隋爽：企业研发费用会计核算之完善，财会月刊，2012年26期.
[4]来海萍：浅析企业研发费用的会计处理，财经界（学术版），2013年21期.
关键词：研发费用 会计核算 问题 完善对策
一、企业在研发费用会计核算中存在的问题
1.研究阶段与研发阶段划分界线不清。按照我国现行《无形资产准则》规定，研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有机化调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究结果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业应严格按照准则对研究阶段与研发阶段进行划分。而在实际会计处理中，所有研发活动均由企业科研人员进行，会计人员并未真正参与项目研发活动，加之科研开发本身具有的风险性、繁杂性，导致财会人员在划分研究支出与研发支出时只能凭借自身对准则理解及科研人员经验，判断及划分工作存在一定难度。
2.研发费用资本化处理随意，为企业调节利润提供土壤。按照《无形资产准则》规定，當研发费用符合完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性、具有完成该无形资产并使用或出售的意图等5个条件时方可确认资本化，将研发阶段所发生的费用转入“无形资产”科目。而在现实会计处理中，由于准则中标准化条件过于宏观及会计人员对准则理解存在差异，为个别企业调节利润提土壤。一是摊销方法方面。准则中只在对无形资产进行摊销时采取经济利益预期实现方式进行摊销及摊销时限进行规定，未对经济利益预期实现方式作出具体细化，仅由企业财务人员凭经验自由选择摊销方法，在一定程度上增加了企业人为调节利润的风险。二是研究阶段方面。按照准则规定，自行研发并申请取得的无形资产，以注册费、律师等费用作为入账价值，申请前所发生的费用一律费用化。而企业在对研发支出与开发申请支出划分上存在较大的主观性，加之，税务、审计等部门在对其划分进行监管过程中也较难辨别，为企业在费用化与资本化间选择提供了人为调节的机会。三是人工成本计量方面。研发人员工资在研发费用中占有较大的比重，但由于人工资本在市场上无任何参考，在确认人工成本时存在较大的弹性，为企业人为调节利润提供可能，特别是当研发费用资本化后，将直接影响无形资产摊销额。
3.研发费用预算管理体系不完善。由于研发活动受到市场行情、研发人员专业技能及国家宏观政策等因素影响，因此，企业研发活动预算管理存在一定难度，加之，我国目前大多数企业未建立完善的研发费用预算管理体系，导致实际研发费用与预算目标存在较大差异，不利于企业对成本进行控制。例如，某企业正在研发的专利技术，由于受到市场变化的影响，企业为避免研发失败所遭受经济损失，对项目进行了技术调整，致使研发费用较预算高出200万元，使企业研发费用预算管理产生一定难度。
二、我国研发费用会计处理的改进对策
1.出台研发费用核算细则，提高会计准则可操作性。国家应尽快出台研发费用会计处理实施细则，明确研究阶段与开发阶段的界限，并且细化研发费用资本化应达到的条件。建议采用列举明细的方式将研究与研发支出项目列举出来，或是以排除的方法加以区分，使财务人员在对研发费用资本化进行会计处理中可以清晰区分界限，减少因主观判断错误导致会计信息失实风险，以加大研发费用会计信息的准确性、及时性。
2.扩大财务报表附注披露范围，避免企业人为调节利润。一是财务报表附注信息可以发挥外部报表使用人对企业会计信息质量监督作用，在一定程度上防止企业人为调节利润、出具虚假财务报表，同时也有利于外部报表使用人对该企业研发与创新能力进行分析。国家应出台研发费用附注披露细则，规定研发企业应增加如本期研发支出、费用资本化细则、会计政策等信息。二是会计师事务所在对企业财务报表进行审计中，应按照准则规定，判断研究阶段与开发阶段支出界限是否清晰及开发费用资本化是否符合准则规定，并且对企业研发费用披露是否充分、合理进行审计，保证从外部对企业研发费用会计核算进行监督。财政、税务等政府部门在对企业研发费用进行审计时，应对研发支出资本化金额是否正确进行审计，以判断无形资产入账价值及摊销金额是否正确无误，提高企业会计核算规范性。
3.简化研发费用会计处理，提高会计核算效率。由于企业行业及生产工艺特点，不同企业研发费用发生金额及所占比重存在较大的差异，建议对研发活动少且研发费用金额较小的企业，根据会计重要性原则将研发费用全部计入当期费用，一来便于各期管理费用进行纵向对比，二来提高会计核算效率，减少企业在划分研究阶段及开发阶段、费用资本化因人为调节导致财务报表信息失实的风险。
4.严格执行研发费用追加与扩围抵扣政策，充分调动企业研发积极性。国家为了鼓励企业创新生产技术及提高劳动生产率，纷纷在财政补助及税收减免等方面给予一定的支持， 例如，从2016年1月1日起，国家放宽享受加计扣除政策的研发活动和费用范围，规定企业发生的研发支出均可享受加计扣除优惠，在原有基础上，外聘研发人员劳务费、试制产品检验费、专家咨询费及合作或委托研发发生的费用等可按规定纳入加计扣除。再如，允许企业追溯过去3年应扣未扣的研发费用予以加计扣除，并简化审核，对加计扣除实行事后备案管理。对可加计扣除的研发费用实行归并核算。建议各地国地税务机关加强研发支出税收优惠政策宣传力度，严格审核企业研发支出金额及加计扣除条件，及时、足额抵扣研发支出费用，使国家税收优惠政策惠及所有创新企业，充分调动企业研发积极性。
5.发挥社会中介优势，降低会计人员人为调节利润风险。由于《无形资产》准则对于研发费用资本化标准规定过于粗放，给个别企业会计人员利用资本化标准调节利润提供可能，为规范研发费用会计处理及降低人为调节利润风险，建议国家出台研发费用资本化相关补充解释或细则，规定企业在将研发费用进行资本化前需取得会计师事务所或资产评估事务所出具的鉴定报告，充分发挥社会中介机构在专业技能及独立性方面所具有的优势，以此规避会计人员利用准则中资本化标准人为调节利润风险，提高企业研发费用核算规范性、准确性、客观性，
参考文献：
[1]鞠亚辉.基于会计职业判断视角的研发费用资本化应用[J].财会通讯·综合，2011，（1）：141～142.
[2]王娟.浅析现阶段我国高新技术企业研发费用的会计核算[J].财务管理 ，2013（8）.
[3]陈志军，金小娟，隋爽：企业研发费用会计核算之完善，财会月刊，2012年26期.
[4]来海萍：浅析企业研发费用的会计处理，财经界（学术版），2013年21期.