论文部分内容阅读
摘 要：C市是我国重要的商品粮和经济作物基地。近年来，国家为促进粮食加工行业的健康发展，先后出台了一系列税收优惠政策。但与此同时，粮食加工企业的税收负担也呈现快速下降趋势，许多企业出现大量留抵税额并且常年亏损，造成税负偏低等现象。因此， 本文通过分析和研究，提出了相对合理化的建议。
关键词：粮食加工；税收政策；税负；增值税；建议
一、粮食加工行业税负研究分析
（一）实际税负情况调查数据分析
1、收购发票调查数据分析
通过实地调查发现，A企业、B企业、C企业、D企业使用收购发票存在一定的问题。这四户企业在收购粮食时，通过使用检斤单和入库单等自制收购票据，由检验、保管、财务等人员分别签字，能够对检验、称重、货款结算等过程进行有效监控。除了C企业通过银行卡转账支付部分收购款项外，其他三户企业都是通过现金结算。经了解，企业不是在结算货款时直接开具收购发票，而是在结算货款后根据自制收购票据和售粮者提供的身份证复印件开具收购发票，因此大多数发票没有直接交到售粮者手中。由于收购发票对于售粮者没有结算货款、记账等作用，所以售粮者也不会主动索取收购发票，对于企业交付的收购发票也不会妥善保管。为了核查四户企业开具的28份粮食收购发票，我们分别深入这28户农户中调查，证实其中24份收购发票开具的861吨粮食不是由农民自己销售的，并且其收购发票后面所附身份证复印件也来历不明，可以断定是属于虚假开具。
由调查数据得知，C市粮食加工企业的发票开具情况不容乐观，并且存在虚假、乱开发票情况，分析其原因如下：
（1）粮食加工企业普遍存在纳税意识淡薄。从事粮食加工企业的大多数纳税人来自于农村，而农村的整体纳税意识是较为淡薄的，再加上他们的活动范围大多在农村市场，信息不畅时有发生。同时，近年来粮食加工行业的行业利润呈逐步下降的趋势，部分纳税人想钻税收空子，以此来降低生产成本。特别是近年来，国家对农业特产税和农业税的逐步取消，使得一些纳税人把粮食的生产和加工二者的概念混淆，产生了粮食加工不用纳税的观念。
（2）农户关于税收概念的理解存在问题。农户一方面由于税收的意识感不强，很难从一个公民的角度行使权力去约束粮食收购企业纳税人履行纳税义务；另一方面，农户的销售行为不需要或者很少需要发票作为记账等凭证，所以不会主动索取发票。
不容乐观的发票开具情况势必会对后面分析粮食加工企业的纳税情况造成极大的影响。
首先，粮食收购情况很难掌握，应纳税额就无从得知，粮食加工企业的粮食有一部分或大部分直接向农户收购，即使纳税人开具农副产品收购发票，也不可能准确掌握实际的收购情况，这样势必会造成虚增进项。目前税务机关对农产品销售的税收征管上由于种种原因，无法做到对开出的农副产品收购发票逐份进行实地核实，在粮食收购环节对税收管理产生极大的负面影响。
其次，粮食加工企业将成品出售购货方时，应开具增值税专用发票或普通发票。但实际情况是，除非购货方为帐证健全的企业并向售货方主动索取税务发票，企业才会开具。如果双方采用现金交易，且购货方不索取发票，加工企业就有可能在帐上不体现这一部分的销售收入，从而使帐面上减少了销售收入，对于这种情况，税务机关目前还很难做到销售业务笔笔监控，因此在成品的销售环节对税收管理上的负面影响依然不可小视。
另外，要想解决税收管理出现问题，必然会增加税收征管成本，农产品收购凭证开具的真实性涉及收购数量以及收购单价，为了核实这些数据的真实性，税务机关必须对每一户企业每一笔进货都进行审核监控，对单笔超过5000元以上的大宗收购业务，税管员还必须进行现场核实，这样的管理的确能有效堵塞税收管理存在的漏洞，但同时也会增加税收成本。
（二）纳税情况调查数据分析
（1）粮食加工企业增值税纳税情况。通过分析2008年和2009年C市粮食加工企业增值税纳税情况的调查数据（见表2-5）中发现，农产品收购发票抵扣进项税占年抵扣进项税的比率=135540/150555*100%=90%，说明粮食加工企业通过开具农产品收购发票抵扣增值税进项税额的数量较大。粮食加工行业2008年实际缴纳增值税税额仅为39万元，2009年为74万元，这与粮食加工企业的高达286293万元以及623984万元的销售额是不相匹配的，具体分析如下：
其一，通过计算，2009年较2008年销售额的增长率为117.95%，但实际缴纳增值税的增长率只有89.74%；
其二，2008年销项税占当期销售额的比例为13.55%，2009年为12.60%，少于销项税率规定的17%；
其三，按2008年主营业务成本（见表2-6）最多可以抵扣增值税进项税为36700万元（（262037+20275）*13%），但实际抵扣115177万元（58504+56673），同理计算可得，2009年主营业务成本最多可以抵扣增值税进项税为80288万元，但实际抵扣172621万元，两年都明显存在多抵扣的问题。
通过以上分析，我们可以认为粮食加工企业存增值税纳税不合理的可能。
（2）粮食加工企业所得税纳税情况。对2008年和2009年该市粮食加工企业所得税情况的调查（见表2-6）中发现，销售毛利率=（855101-836368）/855101*100%=2.19%，说明该市粮食加工企业的利润水平很低。粮食加工企业2008年所得税实际缴纳额为47万元，2009年为196万元，这与他们各自年份对应的销售收入也是不相匹配的，具体分析如下：
其一，由表2-6可知，2008年在企业缴纳47万所得税的情况下，计算出主 营业务成本为256817万元，而实际列支的262037万元，2009年在企业缴纳196万所得税的情况下，计算出主营业务成本为576582万元，而实际列支的587331万元，很明显两年都存在多列支主营业务成本的情况； 其二，2009年较2008年销售额增长117.95%，但实际缴纳所得税增长率为317.02%。
这两点也可以证明粮食加工企业存在所得税纳税不合理的可能。
表2-6： C市粮食加工行业企业所得税情况统计表
通过以上对比分析可以看到，C市粮食加工行业2008年和2009年的销售收入接近百亿元，按照正常的税率以及抵扣政策，粮食加工企业应缴纳的增值税和所得税远不止356万元（增值税113万元、所得税243万元），但由于粮食加工企业纳税人纳税意识淡薄以及收购发票开具存在严重的虚假、乱开等情况，出现以上的纳税税额也是难以避免的。
（3）税负调查数据分析
通过分析粮食加工企业实际缴纳的税款金额，我们认为粮食加工企业存在纳税不合理的情况，进一步通过调查以及分析表2-5和表2-6的数据，我们可以得出：
在增值税方面，2008年粮食加工企业的增值税实际税负率=39/286293*100%=0.014%，2009年增值税实际税负率=74/623984*100%=0.012%；其中112户企业2008年和2009年增值税税负率都为零，占粮食加工企业总数的95%。118户企业中只有1户企业2009年末无留抵税额。
在企业所得税方面，2008年粮食加工企业所得税实际贡献率=47/（263738+22555）*100%=0.016%，2009年所得税实际贡献率=196/（591363+32621）*100%=0.031%；其中105户企业2008年和2009年的企业所得税贡献率均为零，占粮食加工企业总数的89%。
通过对C市粮食加工行业实际税负情况的分析，得出粮食加工企业的增值税税负率和所得税贡献率仅在万分之一到万分之三之间，在与目前税负过高或者是过低论断的分析做出纵向对比后发现，这是和高税负论断明显相违背的，相反甚至粮食加工行业税负低的情况更加严重。
二、解决C市粮食加工企业税负偏低的建议
（一）调整粮食加工企业税收政策
1、继续实行收购农产品抵扣进项税政策
在继续实行农产品抵扣进项税政策的前提下，建议采取以下三种做法对其进行改进或变更：
一是调整收购农产品抵扣进项税基数。目前农产品税收政策普遍存在的低征高扣、进大于销的问题基本上是由于现行农产品税收政策存在的因进、销项计税依据和计算口径不同而造成的，所以笔者建议当增值税一般纳税人购进农产品时，进项税额的计算应根据普通发票上注明的价款换算成不含税价格来确定，或者将农产品抵扣率调整为11.5%，以体现进、销项税额的配比原则，从根本上解决农产品收购加工企业长期零（负）申报和低税负问题。
二是对农产品流通环节免征增值税。建议对农产品流通环节免税，由"中间商"提供收购清单，列明收购农产品的出处和农民身份证号码，然后到税务机关代开普通发票，粮食加工企业才可以凭普通发票计算抵扣进项税。这样做的好处是使"中间商"由暗处走到明处，自觉接受税务机关的管理，税务机关可以有效掌握农产品的流通渠道，减少粮食加工企业虚开收购发票的行为。
三是增加粮食加工企业抵扣进项税的限制条件。企业必须通过银行账户支付收购资金后，方可抵扣进项税。企业在银行开立收购专户，收购款直接从专户上划转进农户的储蓄户，企业不得直接用现金支付收购款。
（二）建议粮食加工行业尽快实行"实耗扣税法"
我国现行增值税制是"购进扣除法"。多年来的税收征管实践一再证明，这种计税办法对自开自抵进项税额的农产品收购加工企业而言，税务机关确实没有更好的办法解决税制上的漏洞问题。基于此，建议对农产品收购加工企业实行销售实耗扣税办法，即纳税人购进农产品时暂不抵扣进项税额，销售货物时抵扣进项税额的确定可以根据税务机关核定的单耗数量，依购进价格进行计算。农产品的单耗数量和行业规范可由省级国家税务部门或国家税务总局统一确定，纳税人根据单耗数量，依购进价格计算允许抵扣农产品进项税额。
（三）运用信息化手段，加强对收购发票的管理
针对目前农产品税收政策的特殊情况和税务机关人员少的现实状况，税务机关只有充分运用现代信息技术，将金税工程系统覆盖至收购发票的管理，通过采集农户销售信息以及粮食加工企业购进农产品信息，建立比对数据库，才能有效解决加工企业虚开收购发票这一难题，提高粮食加工企业纳税数额。
参考文献：
[1]为何调整农产品增值税抵扣政策.http：//finance.aweb.com.cn/.
[2]杨晓萍.现行农产品进项税抵扣政策存在的主要问题及进项税额核定扣除办法的利弊分析[J].大豆科技，2011，（4）：18-20.
[3]罗文丽.增值税政策亟待完善[J].中国物流与采购，2011，（15）：23-26.
[4]顾锦芬.给予粮食企业公平税负的政策思考工作研究[J].粮食问题研究，1998，（11）：35-36.
[5]赵新.农产品加工业增值税税负率影响因素分析[J].新会计，2011，（1）：65-66.
关键词：粮食加工；税收政策；税负；增值税；建议
一、粮食加工行业税负研究分析
（一）实际税负情况调查数据分析
1、收购发票调查数据分析
通过实地调查发现，A企业、B企业、C企业、D企业使用收购发票存在一定的问题。这四户企业在收购粮食时，通过使用检斤单和入库单等自制收购票据，由检验、保管、财务等人员分别签字，能够对检验、称重、货款结算等过程进行有效监控。除了C企业通过银行卡转账支付部分收购款项外，其他三户企业都是通过现金结算。经了解，企业不是在结算货款时直接开具收购发票，而是在结算货款后根据自制收购票据和售粮者提供的身份证复印件开具收购发票，因此大多数发票没有直接交到售粮者手中。由于收购发票对于售粮者没有结算货款、记账等作用，所以售粮者也不会主动索取收购发票，对于企业交付的收购发票也不会妥善保管。为了核查四户企业开具的28份粮食收购发票，我们分别深入这28户农户中调查，证实其中24份收购发票开具的861吨粮食不是由农民自己销售的，并且其收购发票后面所附身份证复印件也来历不明，可以断定是属于虚假开具。
由调查数据得知，C市粮食加工企业的发票开具情况不容乐观，并且存在虚假、乱开发票情况，分析其原因如下：
（1）粮食加工企业普遍存在纳税意识淡薄。从事粮食加工企业的大多数纳税人来自于农村，而农村的整体纳税意识是较为淡薄的，再加上他们的活动范围大多在农村市场，信息不畅时有发生。同时，近年来粮食加工行业的行业利润呈逐步下降的趋势，部分纳税人想钻税收空子，以此来降低生产成本。特别是近年来，国家对农业特产税和农业税的逐步取消，使得一些纳税人把粮食的生产和加工二者的概念混淆，产生了粮食加工不用纳税的观念。
（2）农户关于税收概念的理解存在问题。农户一方面由于税收的意识感不强，很难从一个公民的角度行使权力去约束粮食收购企业纳税人履行纳税义务；另一方面，农户的销售行为不需要或者很少需要发票作为记账等凭证，所以不会主动索取发票。
不容乐观的发票开具情况势必会对后面分析粮食加工企业的纳税情况造成极大的影响。
首先，粮食收购情况很难掌握，应纳税额就无从得知，粮食加工企业的粮食有一部分或大部分直接向农户收购，即使纳税人开具农副产品收购发票，也不可能准确掌握实际的收购情况，这样势必会造成虚增进项。目前税务机关对农产品销售的税收征管上由于种种原因，无法做到对开出的农副产品收购发票逐份进行实地核实，在粮食收购环节对税收管理产生极大的负面影响。
其次，粮食加工企业将成品出售购货方时，应开具增值税专用发票或普通发票。但实际情况是，除非购货方为帐证健全的企业并向售货方主动索取税务发票，企业才会开具。如果双方采用现金交易，且购货方不索取发票，加工企业就有可能在帐上不体现这一部分的销售收入，从而使帐面上减少了销售收入，对于这种情况，税务机关目前还很难做到销售业务笔笔监控，因此在成品的销售环节对税收管理上的负面影响依然不可小视。
另外，要想解决税收管理出现问题，必然会增加税收征管成本，农产品收购凭证开具的真实性涉及收购数量以及收购单价，为了核实这些数据的真实性，税务机关必须对每一户企业每一笔进货都进行审核监控，对单笔超过5000元以上的大宗收购业务，税管员还必须进行现场核实，这样的管理的确能有效堵塞税收管理存在的漏洞，但同时也会增加税收成本。
（二）纳税情况调查数据分析
（1）粮食加工企业增值税纳税情况。通过分析2008年和2009年C市粮食加工企业增值税纳税情况的调查数据（见表2-5）中发现，农产品收购发票抵扣进项税占年抵扣进项税的比率=135540/150555*100%=90%，说明粮食加工企业通过开具农产品收购发票抵扣增值税进项税额的数量较大。粮食加工行业2008年实际缴纳增值税税额仅为39万元，2009年为74万元，这与粮食加工企业的高达286293万元以及623984万元的销售额是不相匹配的，具体分析如下：
其一，通过计算，2009年较2008年销售额的增长率为117.95%，但实际缴纳增值税的增长率只有89.74%；
其二，2008年销项税占当期销售额的比例为13.55%，2009年为12.60%，少于销项税率规定的17%；
其三，按2008年主营业务成本（见表2-6）最多可以抵扣增值税进项税为36700万元（（262037+20275）*13%），但实际抵扣115177万元（58504+56673），同理计算可得，2009年主营业务成本最多可以抵扣增值税进项税为80288万元，但实际抵扣172621万元，两年都明显存在多抵扣的问题。
通过以上分析，我们可以认为粮食加工企业存增值税纳税不合理的可能。
（2）粮食加工企业所得税纳税情况。对2008年和2009年该市粮食加工企业所得税情况的调查（见表2-6）中发现，销售毛利率=（855101-836368）/855101*100%=2.19%，说明该市粮食加工企业的利润水平很低。粮食加工企业2008年所得税实际缴纳额为47万元，2009年为196万元，这与他们各自年份对应的销售收入也是不相匹配的，具体分析如下：
其一，由表2-6可知，2008年在企业缴纳47万所得税的情况下，计算出主 营业务成本为256817万元，而实际列支的262037万元，2009年在企业缴纳196万所得税的情况下，计算出主营业务成本为576582万元，而实际列支的587331万元，很明显两年都存在多列支主营业务成本的情况； 其二，2009年较2008年销售额增长117.95%，但实际缴纳所得税增长率为317.02%。
这两点也可以证明粮食加工企业存在所得税纳税不合理的可能。
表2-6： C市粮食加工行业企业所得税情况统计表
通过以上对比分析可以看到，C市粮食加工行业2008年和2009年的销售收入接近百亿元，按照正常的税率以及抵扣政策，粮食加工企业应缴纳的增值税和所得税远不止356万元（增值税113万元、所得税243万元），但由于粮食加工企业纳税人纳税意识淡薄以及收购发票开具存在严重的虚假、乱开等情况，出现以上的纳税税额也是难以避免的。
（3）税负调查数据分析
通过分析粮食加工企业实际缴纳的税款金额，我们认为粮食加工企业存在纳税不合理的情况，进一步通过调查以及分析表2-5和表2-6的数据，我们可以得出：
在增值税方面，2008年粮食加工企业的增值税实际税负率=39/286293*100%=0.014%，2009年增值税实际税负率=74/623984*100%=0.012%；其中112户企业2008年和2009年增值税税负率都为零，占粮食加工企业总数的95%。118户企业中只有1户企业2009年末无留抵税额。
在企业所得税方面，2008年粮食加工企业所得税实际贡献率=47/（263738+22555）*100%=0.016%，2009年所得税实际贡献率=196/（591363+32621）*100%=0.031%；其中105户企业2008年和2009年的企业所得税贡献率均为零，占粮食加工企业总数的89%。
通过对C市粮食加工行业实际税负情况的分析，得出粮食加工企业的增值税税负率和所得税贡献率仅在万分之一到万分之三之间，在与目前税负过高或者是过低论断的分析做出纵向对比后发现，这是和高税负论断明显相违背的，相反甚至粮食加工行业税负低的情况更加严重。
二、解决C市粮食加工企业税负偏低的建议
（一）调整粮食加工企业税收政策
1、继续实行收购农产品抵扣进项税政策
在继续实行农产品抵扣进项税政策的前提下，建议采取以下三种做法对其进行改进或变更：
一是调整收购农产品抵扣进项税基数。目前农产品税收政策普遍存在的低征高扣、进大于销的问题基本上是由于现行农产品税收政策存在的因进、销项计税依据和计算口径不同而造成的，所以笔者建议当增值税一般纳税人购进农产品时，进项税额的计算应根据普通发票上注明的价款换算成不含税价格来确定，或者将农产品抵扣率调整为11.5%，以体现进、销项税额的配比原则，从根本上解决农产品收购加工企业长期零（负）申报和低税负问题。
二是对农产品流通环节免征增值税。建议对农产品流通环节免税，由"中间商"提供收购清单，列明收购农产品的出处和农民身份证号码，然后到税务机关代开普通发票，粮食加工企业才可以凭普通发票计算抵扣进项税。这样做的好处是使"中间商"由暗处走到明处，自觉接受税务机关的管理，税务机关可以有效掌握农产品的流通渠道，减少粮食加工企业虚开收购发票的行为。
三是增加粮食加工企业抵扣进项税的限制条件。企业必须通过银行账户支付收购资金后，方可抵扣进项税。企业在银行开立收购专户，收购款直接从专户上划转进农户的储蓄户，企业不得直接用现金支付收购款。
（二）建议粮食加工行业尽快实行"实耗扣税法"
我国现行增值税制是"购进扣除法"。多年来的税收征管实践一再证明，这种计税办法对自开自抵进项税额的农产品收购加工企业而言，税务机关确实没有更好的办法解决税制上的漏洞问题。基于此，建议对农产品收购加工企业实行销售实耗扣税办法，即纳税人购进农产品时暂不抵扣进项税额，销售货物时抵扣进项税额的确定可以根据税务机关核定的单耗数量，依购进价格进行计算。农产品的单耗数量和行业规范可由省级国家税务部门或国家税务总局统一确定，纳税人根据单耗数量，依购进价格计算允许抵扣农产品进项税额。
（三）运用信息化手段，加强对收购发票的管理
针对目前农产品税收政策的特殊情况和税务机关人员少的现实状况，税务机关只有充分运用现代信息技术，将金税工程系统覆盖至收购发票的管理，通过采集农户销售信息以及粮食加工企业购进农产品信息，建立比对数据库，才能有效解决加工企业虚开收购发票这一难题，提高粮食加工企业纳税数额。
参考文献：
[1]为何调整农产品增值税抵扣政策.http：//finance.aweb.com.cn/.
[2]杨晓萍.现行农产品进项税抵扣政策存在的主要问题及进项税额核定扣除办法的利弊分析[J].大豆科技，2011，（4）：18-20.
[3]罗文丽.增值税政策亟待完善[J].中国物流与采购，2011，（15）：23-26.
[4]顾锦芬.给予粮食企业公平税负的政策思考工作研究[J].粮食问题研究，1998，（11）：35-36.
[5]赵新.农产品加工业增值税税负率影响因素分析[J].新会计，2011，（1）：65-66.